重庆市忠县人民法院行政判决书（2016）渝0233行初23号

来源：重庆法院公众服务网

日期：2017-08-09

原告重庆天运生物液体燃料有限责任公司，住所地重庆市忠县忠州街道苏家社区刘家坝，统一社会信用代码915002337874782852。

法定代表人汤迪，重庆天运生物液体燃料有限责任公司总经理。

委托代理人梁春蓉，重庆康发律师事务所律师，一般代理。

委托代理人龙嘉，重庆天运生物液体燃料有限责任公司职工，一般代理。

被告忠县地方税务局，住所地重庆市忠县忠州街道中博香山湖，组织机构代码71162947-0。

法定代表人席振宇，忠县地方税务局局长。副职负责人刘邦宏，忠县地方税务局副局长。

委托代理人李雪龙，重庆泰源律师事务所律师，一般代理。

委托代理人乔伟，男，生于1973年4月14日，汉族，住重庆市渝北区，忠县地方税务局职工，一般代理。

被告忠县地方税务局忠州第一税务所，住所地重庆市忠县忠州镇州屏中路8号。

负责人刘忠明，忠县地方税务局忠州第一税务所副所长（主持工作）。

原告重庆天运生物液体燃料有限责任公司（以下简称“天运公司”）不服被告忠县地方税务局（以下简称“忠县地税局”）、被告忠县地方税务局忠州第一税务所（以下简称“忠州一所”）土地增值税征收一案，于2016年4月5日向本院提起行政诉讼。本院于2016年4月5日立案受理后，于2016年4月6日向被告送达了起诉状副本及应诉通知书。本院依法组成合议庭，公开开庭进行了审理。原告委托代理人梁春蓉、龙嘉，被告忠县地税局委托代理人李雪龙、乔伟，被告忠州一所负责人刘忠明到庭参加诉讼。原告法定代表人汤迪未到庭应诉。被告忠县地税局法定代表人席振宇未到庭应诉，其副职负责人刘邦宏到庭参加诉讼。在审理过程中，原告主动申请撤回对忠州一所的起诉，本院审查后予以准许。因案情复杂，经重庆市高级人民法院批准，本案延长审限六个月。本案现已审理终结。

忠州一所于2015年10月15日作出《税务事项通知书》（忠地税一所税通〔2015〕15号），限原告于2015年10月30日前缴纳土地增值税33,925,469.52元。原告不服，于2015年11月30日制作行政复议申请书。被告忠县地税局2015年12月17日收到复议申请，2016年2月14日作出《决定延期通知书》，2016年3月15日作出《税务行政复议决定书》（忠地税复决字〔2016〕第1号）。该复议决定“将被申请人作出的《税务事项通知书》中‘应缴纳土地增值税33,925,469.52元’，变更为‘应缴纳土地增值税32，125,469.52元’”。原告2016年3月19日收到该复议决定书后不服，遂于2016年4月5日向本院提起行政诉讼。

原告诉称，忠州一所于2015年10月15日作出《税务事项通知书》（忠地税一所税通〔2015〕15号）事实错误，程序违法，依法应予撤销。2015年10月15日，忠州一所作出并向原告送达了〔2015〕15号《税务事项通知书》，限原告于2015年10月30日前缴纳土地增值税33,925,469.52元。而第二天2015年10月16日，忠州一所向原告送达〔2015〕12号《税务事项通知书》，要求其于2015年10月20日前提交土地增值税扣除项目的相关资料。忠州一所2015年10月15日出具〔2015〕15号《税务事项通知书》责令原告缴纳土地增值税的第二天，2015年10月16日五中院才出具裁定书确认拍卖成交。原告2015年10月28日才上报纳税，但纳税通知在13天前就出具了。同时，忠州一所计算增值税的依据来至买受人通瑞公司提交的资料，证据来源不合法。在此期间，五中院确认司法拍卖成交后，重庆通达投资公司因对拍卖标的中原火电厂资产提出执行异议，在2016年4月裁定驳回异议之前，其中标的物权属存在争议，计算增值税显然不当。被告关于忠州一所作出《税务事项通知书》，通知原告缴纳土地增值税33,925,469.52元，不是预征收，而是实际征收，原告尚未进行申报。被告忠县地税局在复议中未进行听证，程序违法。同时，被告忠县地税局和忠州一所认定事实不清，证据不足，有漏列的扣除项目或未查清的事实。司法评估中产生的房屋勘测费及原告取得土地欠付的48户拆迁户安置费用8,915,313元、土地出让金欠款962,090.00元、征地拆迁搬家费9,600.00元、征地拆迁费1,440,228.00元。上述四笔款项共11,327,231.00元，均是原告取得土地使用权的成本，然而被告明知该成本构成而未抵扣。被告忠县地税局关于原告土地使用权取得成本7,565,282.00元的构成为原告新征地成本4,300,000.00元，加上忠县火电厂从政府给予国有土地使用权出让合同支付的2,833,521.00元，但这个构成显然是错误的。忠县火电厂从忠县政府的交易行为之后，原告以资产整体转让的方式从建忠火电厂受让土地使用权是天运公司与建忠公司就该地块的第二次产易行为，在两次交易发生间的时间区间内，土地使用权是有所增值的，然而税务机关并未核实原告支付的33,000,000.00元整体资产转让款中，究竟有多少金额是取得土地使用权的对价，而是以忠县火电厂受让国有土地使用权的出让金，作为原告取得火电厂土地使用权的成本是不合理的。关于新征地块另有8,500,000.00元系原告尚欠的应补缴的征地成本，此款由忠县财政局以借款的方式划到忠县移民局代替原告缴款，被告未予查清扣除。根据忠县人民法院生效法律文书，原告尚欠的工程款高达5,350,000.00元，被告对其视而不见，在计算旧房及建筑物的评估价格这一扣除项目中认定事实不清。忠县火电厂受让国有土地使用权、原告受让国有土地使用权，原告从建忠公司获得含土地使用权在内的整体资产是三次不同的交易行为，在这三次交易行为，买方都有印花税成交金额0.5%的印花税和3%的契税和土地增值税产生，被告未予以抵扣。被告认为原告在申报时未提交有关支付税款的证据资料，不予扣除。被告的这种说法是税务机关的推脱之词。另外，对于原告购买火电厂整体资产的行为究竟属于土地使用权转让，还是房屋转让，在重庆市地税局（2010）第1号《关于调整土地增值税核定征收率有关问题的公告》、重庆市地税局（2014）第9号《重庆市地方税务局关于土地增值税若干政策执行问题的公告》中并未明确提出界定标准。被告明知原告账目混乱或成本资料、收入凭证、费用凭证残缺不全的情况下，却违规采取查账征收，拒不采用核定征收，其行为违法。被告忠县地税局虽然在复议决定中改变了忠州一所的行政行为，但只是纠正了计算错误，对忠州一所于2015年10月15日作出《税务事项通知书》（忠地税一所税通〔2015〕15号）但实质上是错误的维持了忠州一所的行政行为。综上，原告请求依法判决撤销被告忠县地税局作出的《税务行政复议决定书》（忠地税复决字〔2016〕第1号），撤销忠州一所作出的《税务事项通知书》（忠地税一所税通〔2015〕15号）。在审理过程中，原告撤回了对忠州一所的起诉，将其诉讼请求变更为：请求撤销被告忠县地税局作出的《税务行政复议决定书》（忠地税复决字〔2016〕第1号）。

被告忠县地税局辩称，被告忠县地税局具有作出行政复议的法定职权，作出行政复议决定程序符合法律规定。被告忠县地税局作出《税务行政复议决定书》（忠地税复决字〔2016〕第1号）事实清楚、证据充分、适用法律正确。根据拍卖成交报告、法院执行裁定书、评估报告等相关证据，确认原告取得的转让不动产和销售不动产收入为134,547,136.00元，扣除项目金额为54,073,997.67元，应申报缴纳土地增值税税额为32,125,469.52元，认定事实清楚。忠州一所作出《税务事项通知书》将申报交纳土地增值税税额误算为33,925,469.52元，超额交纳了1,800,000.00元，被告忠县地税局在复议中已经变更为32,125,469.52元。原告可就该超额交纳的部分，依照法定程序予以办理。原告认为存在其他应当扣除的项目金额，应当提交确已实际发生支付的合法凭据后做相应扣减。被告忠县地税局在复议程序中查明原告纳税申报确有错误，依法作出变更决定，是依法履职和保护纳税人的合法权益。忠州一所在核定原告申报交纳土地增值税税额过程中适用查账征收、对原告未提交相关合法凭据证明尚有其他应当扣减成本和费用的情况下，根据现有证据确定税额，事实清楚，程序正确，符合法律法规的相关规定。因此，请求驳回原告的诉讼请求。

被告忠县地税局向本院提交了如下证据：

第一部分、被告忠县地税局复议程序的证据材料。

第一组执法主体证据：1、组织机构代码证，2、忠县地税局关于调整基层征管机构的通知，拟证明忠县地税局、忠州一所的主体资格。

第二组复议程序证据：3、行政复议申请书，4、税务事项通知书，5、书面申请复议登记表，6、行政复议申请处理审批表，7、受理复议通知书，8、提出答复通知书，9、行政复议答辩书，10、忠州一所税收违法案件证据及其他资料交接清单，11、行政复议处理审批表，12、决定延期通知书，13、延期通知书送达EMS快递单，14、复议委员会审理纪要，15、行政复议决定书，16、复议决定EMS快递单，拟证明忠州一所在法定期限内提交了相关待复议的相关材料，复议决定事实清楚、程序合法。

第三组法律适用依据：17、税务行政复议规则，18、行政复议法，19、行政复议法实施条例，拟证明被告忠县地税局的复议有法律依据。

第二部分、忠州一所征收土地增值税的证据材料。

第一组忠州一所法定职能证据：1、忠县地税局关于调整基层征管机构的通知，拟证明忠州一所是依法设立的税务机关。

第二组忠州一所行政行为的证据：2、税务事项通知书，3、送达回证，拟证明忠州一所作出了征收土地增值税的行政行为。

第三组忠州一所行政行为程序证据：4、税务事项通知书，5、送达回证，6、忠县地税局综合申报表，7、土地增值税纳税申报（二），8、忠地税函〔2015〕15号，9、忠地税函〔2015〕17号，10、忠地税函〔2015〕18号，前述证据拟证明忠州一所和忠县地税局依法履行涉税案件调查职能，调取相关涉税资料，取证程序合法，忠州一所作出税务通知确定土地增值税税额，合法准确，且与原告申报一致。

第四组事实证据：11、重庆市第五中级人民法院执行裁定书，12、司法拍卖成交报告，拟证明原告所有的位于忠县忠州镇苏家社区刘家坝生产酒精用不动产、原告所有并控制的忠县干井苏家村火电厂不动产，已被人民法院司法拍卖，成交价格134,547,136.00元；13、忠县移民局关于天运公司欠缴征地成本费的回函，拟证明原告取得土地已实际支付的成本为4,300,000.00元；14、忠县国土房管局关于天运公司有关财产问题的复函，15、忠县划拨土地使用权补办出让合同，16、协议书，17、忠县人民政府关于划拨忠县火电厂资产的请示，18、重庆市发改委关于协调忠县火电厂资产划拨有关问题的会议纪要，19、忠县财政局关于将忠县电力公司发电分公司资产无偿划转的通知，前述证据拟证明原忠县火电厂不动产属原告所有并实际控制，土地出让金及费用扣除额2,833,521.00元；20、资产评估报告（渝瑞达资评字〔2014〕第086号），21、关于渝瑞达资评字〔2014〕第086号资产评估报告问题的复函，22、评估结果调整通知书，23、资产评估报告（重凯弘〔2015〕鉴字第5号），前述证据拟证明原告厂区、热电中心建筑物评估价格，作为纳税人转让旧房计算房产扣除额； 24、关于天运公司对重凯弘〔2015〕鉴字第5号来函的回复，25、凯弘评估费发票7份，26、已缴税款证明，前述证据拟证明发生的评估费作为计算土地增值税扣除项目，转让房产时缴纳的营业税及附加、印花税，作为纳税人转让旧房计算房产扣除数额。

第五组法律适用依据：27、重庆市地方税务局关于土地增值税若干政策执行问题的公告（2014年第9号），28、国务院办公厅转发国家税务总局关于组建在各地的直属税务机构和地方税务局实施意见的通知，29、土地增值税暂行条例，30、土地增值税实施细则，31、税收征收管理法以及《财政部、国家税务总局关于土地增值税一些具体问题规定的通知》（财税〔1995〕48号），前述证据拟证明忠州一所的土地增值税征收有法律依据。

原告质证认为,一、对被告忠县地税局提交的复议程序证据材料中证据1-9无异议；对证据10的真实性无异议，但对证明目的有异议，作为征税依据有严重的漏项，而复议机关没有全面审查案件的证据；对证据11-13的真实性认可，证明目的不认可，复议中不依安排听证程序，显然不符合要求；对证据14的真实性不认可，因为会议纪要是税务局内部文件，无法确定真实性；对证据15、16中作出行政复议及送达的行为认可，但对复议决定内容不认可；对证据17-19的真实性认可，该组证据证明复议行为不符合税务复议规则的相关规定。二、对忠县地税局提交的忠州一所进行土地增值税征收的证据材料中证据1无异议；证据2-5结合起来反而证明了征税程序严重违法，通知缴纳土地增值税33,925,469.52元的《税务事项通知书》（忠地税一所税通〔2015〕15号）于2015年10月15日作出，次日送达原告，在原告对税款数额提出异议后，忠州一所方才作出要求原告忠州一所在2015年10月20日前提供土地增值税的相关涉税资料，这表明土地增值税税额的确定未经过对扣除项目的计算，也没有申报，未经过结算程序；对证据6真实性不认可，纳税申报表只有土地增值税的税额，而无结算的基础数据，税务机关在纳税人申报前做出征收决定，该纳税申报表的纳税金额与《税务事项通知书》（忠地税一所税通〔2015〕15号）中的纳税金额一致，说明原告系按忠州一所要求补填了数据，不是原告的真实意思表示；对证据7真实性不认可，该份申报表没有形成时间，表中取得土地使用权支付的金额不实，不符合土地增值税实施细则的相关规定；对证据8真实性无异议，但在忠州一所送达征税通知的同日，忠县地税局才向重庆市第五中级人民法院调取相关涉税资产拍卖的有关资料；对证据9、10真实性无异议，2015年10月30日忠县地税局才向两评估机构调取评估资料以计算扣除项目，程序违法；对证据11、12真实性无异议，成交报告虽然形成于2015年9月23日，但成交报告的受文单位是五中院，并不是忠州一所，在五中院收到证据8的资料调取函，并按法定程序向忠州一所提交相关资料前，忠州一所从其他渠道买受人通瑞公司获取成交金额作为计算税款依据显属非法；证据13证明了土地综合成本存疑，若其内容属实，县财政局以借款形式将8,500,000.00元划到县移民局，代原告垫为补交了征地成本费，即该8,500,000.00元是在县财政局与原告之间形成了借款关系，县财政局借给天运公司的8,500,000.00元应当作为土地承包予以扣除；对证据14、15中的复函、土地出让合同真实性无异议，对出让合同土地使用明细真实性不认可，出让合同载明原忠县火电厂土地出让金为4,662,000.00元，证明忠州一所认定的金额为2,833,521.00元有误；对证据16-19无异议；对证据20-25真实性均认可，但对于涉税资产中，属于原火电厂资产中的旧房可以适用旧房及建筑物的评估价格，但对于原告另行受让的9本土地使用权证上的新建构建筑，应按新建房及配套设施的成本予以考虑，涉税资产属于旧房转让，就应当适用重庆市地税局[2014]第9号文关于旧房转让相关核定征收的规定；对证据26中反映出的已缴税款额没有异议，但税务机关未就原告受让国有土地使用权时的税费情况进行查询；对证据27-31真实性无异议。

原告提交了以下证据：1、税务事项通知书、送达回证、申报表；2、忠地税函〔2015〕20号忠县地税局关于商请代扣代收拍卖天运公司资产有关税收的函；3、关于忠县国税、地税代扣代收拍卖天运公司资产税收的商请行为程序和实体均违法的情况反映；4、不同意扣划报销的情况反映及承诺；5、测量申请、鉴定委托书、发票；6、渝忠工管办函〔2015〕1号复函、司法拍卖公告；7、忠县国土房管局关于天运公司有关财产问题的复函、重庆市国有土地使用权出让合同，（2015）忠法民初字第00276、01714号民事调解书，忠法函〔2015〕9号忠县法院关于请求协助执行天运公司的函；8、民事诉状、传票、（2016）渝0233民初1369号民事裁定书、协助执行通知书，忠县移民局关于天运公司欠缴征地成本费的回函；9、执行异议申请书、（2016）渝05执异38号执行裁定书。前述证据拟证明忠州一所在原告申报期限未满之前，即作出税务通知的行政行为的程序违法，忠州一所、忠县地税局的征税、复议过程中，并未全面查清事实，应扣除项目及金额未查明，其行政行为存在严重的违法。

被告忠县地税局质证认为，对原告提交的第1、2、6、7、8、9组证据无异议，但对证明目的有异议；对原告提交的第3、4、5组证据的真实性、关联性、证明目的有异议，另外第5组证据均为复印件，内容模糊。

在审理过程中，经原告申请，本院依法向重庆市第五中级人民法院调取了以下证据：执行异议案件立案审批表、执行异议申请书、听证笔录、执行裁定书、重庆市通达投资有限公司函件、重庆三峡担保集团股份有限公司关于通达公司执行异议的情况说明等。原告质证认为，通达公司对原忠县火电厂的权属提出了异议，该部门资产存在争议，当执行异议的执行裁定书在2016年4月15日作出后，权属才明确，而忠州一所在之前便作出土地增值税征收通知，是违法的。被告忠县地税局质证认为，忠县一所作出征税行为在执行异议之前，不能以后来的行为否定之前已经作出的行政决定，忠州一所是依法征税，通达公司不是征税对象，通达公司对执行标的是否提出异议，对税务机关没有影响且执行裁定书明确了执行异议并未成立。

本院对证据认证如下：原告、被告忠县地税局提交的证据和原告申请本院依法调取的证据均来源合法、客观真实，能够证明本案的案件事实，本院均予以采信。

经审理查明，忠县火电厂系国有企业忠县电力公司下属企业。2003年重庆市实施电力体制改革，忠县电力公司下属忠县火电厂等资产由忠县人民政府无偿划归重庆市建设投资公司，并组建其下属国有企业忠县建忠发电公司。2004年3月30日，忠县建忠发电公司与忠县国土资源和房屋管理局签订《国有建设用地出让合同》（合同号：忠土补让[2004]合字第66号），实际支付了国有土地使用权出让价款2,833,521.00元，取得了忠县火电厂位于重庆市忠县干井苏家村93,300.00㎡工业用地使用权。2006年2月，重庆市人民政府将原忠县火电厂资产划拨给忠县人民政府。2006年5月25日，忠县人民政府与原告签订资产转让《协议书》，约定双方同意按照忠县人民政府与忠县建忠发电公司达成的原忠县火电厂资产划拨转移协议书的要求，原告于2006年12月20日前，付清忠县建忠发电公司尚欠中国银行忠县支行贷款本息33,000,000.00元人民币后，忠县人民政府负责按有关规定将原忠县火电厂国有资产整体转让给原告，忠县人民政府应免除忠县火电厂资产权属过户给原告的税费和土地出让金等，原告只承担工本费。后原告付清了上述贷款本息33,000,000.00元，忠县人民政府将原忠县火电厂国有资产整体转让给天运公司。2006年10月、2007年5月，原告先后向原忠县县城迁建管理委员会缴纳征地成本费1000,000.00元、3,300,000.00元，合计4300,000.00元，另行取得了重庆市忠县忠州镇苏家社区刘家坝143,456.75㎡的国有土地使用权。原告新征地块属于移民工程建设用地，因上级主管部门的监督，原告应补缴尚欠的土地出让金8,500,000.00元，原告未实际支付，由忠县财政局代为将此款划到忠县移民局。原告陆续在上述取得土地上进行了建筑物的新建、改建，以及接收、安装相关机器设备，即本案所涉的被重庆市第五中级人民法院司法拍卖的土地及地上建筑物、构筑物、机器设备等，原告欠工程款5,350,000.00元未实际支付。

2015年9月6日，重庆市第五中级人民法院因“重庆市三峡担保集团有限公司申请执行重庆天运生物液体燃料有限责任公司、李庆华、李伟”财产一案，委托重庆正大国友拍卖中心有限公司、重庆汇融拍卖有限公司、重庆万丰源拍卖有限公司对原告所有的位于重庆市忠县忠州镇苏家社区刘家坝的商业服务业用地、工业用地和重庆市忠县干井苏家村的国有土地使用权及两者地上建筑物、构筑物、机器设备等按现状带瑕疵进行整体拍卖。2015年9月23日，拍卖人重庆正大国友拍卖中心有限公司、重庆汇融拍卖有限公司、重庆万丰源拍卖有限公司与竞买人（买受人）重庆市通瑞农业发展有限公司签订《竞买协议》、《拍卖成交确认书》、《成交报告》，确定拍卖成交价款170,389,536.00元，其中不动产134,547,136.00元、动产35,842,400.00元。2015年10月16日，重庆市第五中级人民法院作出（2014）渝五中法民执字第198、199、240、241、601号、（2015）渝五中法民执字第750号执行裁定书对司法拍卖成交结果进行司法确认。

2015年10月8日，忠州一所了解到原告上述资产被司法拍卖后，依职权向重庆市通瑞农业发展有限公司调查收集原告资产被司法拍卖的相关资料。

2015年10月15日，忠州一所作出并向原告送达了《税务事项通知书》（忠地税一所税通〔2015〕15号），限原告于2015年10月30日前缴纳土地增值税33,925,469.52元。依据调取的证据材料，忠州一所计算土地增值税的方法为：(转让不动产收入134,547,136.00元－取得土地使用权所支付7,133,521.00元－旧房及建筑物的评估价格38,961,000.00元－转让不动产缴纳税费7,547,715.67元－房屋评估费431,761.00元）×税率50%－（取得土地使用权所支付7,133,521.00元＋旧房及建筑物的评估价格38,961,000.00元＋转让不动产缴纳税费7,547,715.67元＋房屋评估费431,761.00元）×速算扣除系数15%。与此同时，忠州一所于2015年10月15日作出《税务事项通知书》（忠地税一所税通〔2015〕12号），并于2015年10月16日送达原告，要求其于2015年10月20日前提交土地增值税扣除项目的相关资料。原告未在限期内向忠州一所提交计算土地增值税扣除项目的资料。

被告忠县地税局依职权主动对忠州一所的征税行为核查，于2015年10月15日向重庆市第五中级人民法院发出函件，要求调取原告资产拍卖有关资料。 2015年10月30日被告忠县地税局向重庆瑞达资产评估房地产土地估价有限公司、重庆凯弘资产评估土地房地产估价有限公司发出函件，要求提供原告资产拍卖有关评估资料。2015年10月28日，原告向被告忠县地税局申报土地增值税33,925,469.52元。2015年11月27日，买受人重庆市通瑞农业发展有限公司按照忠州一所《税务事项通知书》（忠地税一所税通〔2015〕15号）的要求，代原告向忠州一所垫缴土地增值税33,925,469.52元。2015年12月30日，重庆市第五中级人民法院根据拍卖公告从拍卖成交价款中将垫缴税款划回买受人重庆市通瑞农业发展有限公司。

2015年11月30日，原告制作行政复议申请书， 2015年12月17日被告忠县地税局收到该复议申请。2015年12月24日忠州一所将其于2015年10月8日依职权向重庆市通瑞农业发展有限公司收集相关竞买资料移交被告忠县地税局。2016年2月14日，被告忠县地税局向原告邮寄送达忠地税复延字（2016）第1号《决定延期通知书》。2016年3月15日，被告忠县地税局向原告邮寄送达《税务行政复议决定书》（忠地税复决字〔2016〕第1号）。该《税务行政复议决定书》认为，忠州一所对应纳土地增值税税额计算结果审核不严，存在计算金额错误，决定“将被申请人作出的《税务事项通知书》（忠地税一所税通〔2015〕15号）中‘应缴纳土地增值税33,925,469.52元’，变更为‘应缴纳土地增值税32,125,469.52元’。忠县地方税务局对于申请人多申报缴纳的土地增值税1,800,000.00元，在申请人向忠县地方税务局提出申请后，按相关规定进行办理”。2016年3月19日原告收到该复议决定书后不服，遂于2016年4月5日向本院提起行政诉讼。

本院认为，中华人民共和国行政诉讼法》第四十五条规定，公民、法人或其他组织不服行政复议的，可以向人民法院提起行政诉讼。忠州一所于2015年10月15日作出《税务事项通知书》（忠地税一所税通〔2015〕15号）行政行为。原告向被告忠县地税局申请行政复议。被告忠县地税局作出了《税务行政复议决定书》（忠地税复决字〔2016〕第1号）行政行为。原告不服行政复议决定，提起行政诉讼，属于行政诉讼案件受理范围。

《中华人民共和国行政诉讼法》第二十六条规定，经复议的案件，复议机关改变原行政行为的，复议机关是被告。本案中，复议决定“将被申请人作出的《税务事项通知书》（忠地税一所税通〔2015〕15号）中‘应缴纳土地增值税33,925,469.52元’，变更为‘应缴纳土地增值税32,125,469.52元’。忠县地方税务局对于申请人多申报缴纳的土地增值税1,800,000.00元，在申请人向忠县地方税务局提出申请后，按相关规定进行办理”。忠县地税局的行政复议决定改变了忠州一所行政行为，复议机关忠县地税局是本案的适格被告。审理中，原告主动申请撤回对忠州一所的起诉，本院审查后已予以准许。

围绕原告的诉讼请求“撤销被告忠县地税局作出的《税务行政复议决定书》（忠地税复决字〔2016〕第1号）”，本案原、被告的主要争议焦点如下：一、被告忠县地税局复议决定的程序是否合法；二、被告忠县地税局复议决定的定性是否正确。本院对此评析如下：

一、被告忠县地税局复议决定的程序问题。

1、被告忠县地税局复议决定程序是否得当。《中华人民共和国行政复议法》第二条规定，公民、法人或其他组织认为具体行政行为侵犯其合法权益，向行政机关提出复议申请，行政机关受理行政复议申请，作出复议决定。第九条规定，行政复议的申请期限为知道行政行为之日起六十日内。第三十一条规定，行政复议的决定期限为六十日，延长期限最多不超过三十日。国家税务总局《税务行政复议规则》第十九条规定：“对下列税务机关的具体行政行为不服的，按照下列规定申请行政复议：……（二）对税务所（分局）、各级税务局的稽查局的具体行政行为不服的，向其所属税务局申请行政复议”。本案中，原告于2015年10月15日收到《税务事项通知书》（忠地税一所税通〔2015〕15号），并于2015年11月30日制作行政复议申请书。被告忠县地税局2015年12月17日收到该复议申请七日内，于同年12月23日向申请人（原告）送达通知书，于12月23日向被申请人忠州一所送达提出答辩和提交作出具体行政行为的依据材料的通知书。同年12月24日忠州一所提交了行政复议答辩书，并向复议机关忠县地税局移交了作出行政行为的全部依据材料。被告忠县地税局2016年2月14日向原告送达《决定延期通知书》，2016年3月15日向原告送达《税务行政复议决定书》（忠地税复决字〔2016〕第1号）。因此，原告提出行政复议申请及其期限，被告忠县地税局依职权作出税务行政复议决定的期限和程序，符合《中华人民共和国行政复议法》和国家税务总局《税务行政复议规则》相关法规规定，行政复议程序并无不当。

2、被告忠县地税局行政复议是否必须听证。《中华人民共和国行政复议法》第二十二条和国家税务总局《税务行政复议规则》第六十四条均规定，行政复议原则上采取书面审查的办法，但是申请人提出要求或者行政复议机关负责法制工作的机构认为有必要的，可以向有关组织和人员调查情况，听取申请人、被申请人和第三人的意见。国家税务总局《税务行政复议规则》第六十五条规定，对重大、复杂的案件，申请人提出要求或者行政复议机构认为有必要时，可以采取听证的方式审理。根据前述规定，听证不是行政复议程序中的强制性要件。听证程序的启动有申请人提出要求或行政复议机构认为确有必要而决定听证等两种方式。本案中，原告并未提交在复议期间申请复议机关听证的证据，应认定未向被告忠县地税局申请听证。被告忠县地税局在复议中认为没有必要组织听证，采取书面审查的方式作出复议决定，并无不当。因此，对原告关于行政复议必须听证的主张，本院不予支持。

二、被告忠县地税局复议决定的定性是否正确。

被告忠县地税局在复议程序中应当依法全面审查被申请人忠州一所征税行政行为的相关证据。

（一）被告复议认为忠州一所征税程序合法的定性是否正确。

1、土地增值税的征收是否以纳税人申报为前置。原告主张土地增值税的征收应当以纳税人申报为前提，被告对此不予认可。《中华人民共和国税收征收管理法》第二十五条规定：“纳税人必须依照法律、行政法规规定或者税务机关依照法律、行政法规的规定确定的申报期限、申报内容如实办理纳税申报，报送纳税申报表、财务会计报表以及税务机关根据实际需要要求纳税人报送的其他纳税资料”。由此可知，进行纳税申报是纳税人的法定义务。纳税义务发生后，纳税人有义务在法定期限内主动进行纳税申报，但并无法律明确规定，税务机关进行土地增值税征收，必须以纳税人申报为前提。同时，本案所涉的房地产转让系司法拍卖，带有明显的司法强制性，属于特殊意义上的转让。纳税人的申报义务履行与否，并不影响税务机关法定征税职责的履行，旨在保障国家税收利益，防止逃税行为，避免税款流失。因此，土地增值税的征收并不以纳税人申报为前提。

2、忠州一所在行政行为中调取证据是否合法。原告认为被告向买受人重庆市通瑞农业发展有限公司调查收集证据来源不合法，被告认为取证合法。本案忠州一所在征税中采取了查账征收。根据《中华人民共和国税收征收管理法》等规定，税务机关可以向有关单位和个人调查取证，并无税务机关调查取证的禁止性规定。因此，被告向买受人重庆市通瑞农业发展有限公司调查收集证据并无不当。

3、依据执行异议标的物征收土地增值税是否正确。原告主张土地增值税征收标的的权属存在争议时，应当待争议解决后再行征收，被告对此不予认可。原告认为本案所涉土地增值税征收标的物权属存在争议的理由是案外人重庆市通达投资公司在另案执行中对忠县火电厂资产（该资产为本案所涉原告的司法拍卖资产之组成部分）主张权利，向重庆市第五中级人民法院提出了执行异议，忠州一所征收土地增值税应当在该执行异议结案后。根据《中华人民共和国税收征收管理法》等规定，税收的征缴标的的权属应当准确。执行异议只是案外人的申请，且结果被裁定执行异议不成立，忠州一所及被告忠县地税局调取的司法拍卖资料能够证明该标的物系原告所有。在有证据证明土地增值税征收标的物属原告所有的情况下，在司法拍卖中原告未主动申报调取情况，税务机关为了防止税款的流失依法履行税收征管行为符合法律规定。同时，在执行异议未结案前，并无证据证明忠县火电厂资产权属非原告所有，原告也并未主张忠县火电厂资产属于案外异议人通达公司所有，原告也未就此向忠州一所和被告忠县地税局申请暂缓征收。况且，对计算土地增值税依据司法拍卖成交款中不动产134，547，136元原告并无异议。因此，忠州一所在执行异议结案前履行税收征管行为并无不当。

4、忠州一所征收土地增值税行政程序是否合法。忠州一所于2015年10月15日作出《税务事项通知书》（忠地税一所税通〔2015〕15号），限原告于2015年10月30日前缴纳土地增值税33，925，469.52元，此15号《税务事项通知书》系忠州一所作出的征税行政行为。然而，忠州一所却在2015年10月16日向原告送达《税务事项通知书》（忠地税一所税通〔2015〕12号），要求其于2015年10月20日前提交土地增值税扣除项目的相关资料，此12号《税务事项通知书》系责令提供提供土地增值税扣除项目资料的举证告知。被告忠县地税局在2015年10月15日作出征税行政行为后，于2015年10月16日通知要求2015年10月20日前提交土地增值税扣除项目的相关资料，从公文编号先后和送达时间看，存在抵触，行政行为程序上违法。被告忠县地税局在案件复议过程中，对忠州一所存在的前述程序问题，未予以指出和纠正，在复议决定中认定忠州一所征税行政程序合法，系行政复议中的明显不当。综合分析，原告2015年10月16日收到忠州一所通知要求提交土地增值税扣除项目的相关资料的通知后，一直未向忠州一所提交土地增值税扣除项目的相关资料。原告在行政复议期间也未行使举证权利，未向被告忠县地税局提交土地增值税扣除项目的相关资料。忠州一所征税行政程序不当，并没有阻却原告在行政复议期间举证，对被告忠县地税局复议确定原告应缴纳的土地增值税32，125，469.52元并无根本性影响。因此，被告忠县地税局在复议决定中，关于忠州一所征税行政行为程序合法的定性，存在瑕疵。

（二）被告忠县地税局复议认为忠州一所征税事实清楚的定性是否正确。

1、土地增值税征收方法是否应当采取核定征收。原告认为本案应当适用核定征收，被告认为本案采取查账征收的方式并不违法。《中华人民共和国税收征收管理法》等规定，税款征收有查账征收和核定征收两种方式，查账征收为一般性规定，核定征收为例外性规定。查账征收即税务机关通过查阅、调取纳税人账簿、凭证、合同以及向有关单位和个人调查取证，查清事实、计算准确；核定征收是针对因纳税人原因，导致税务机关无法查清事实、税款可能流失，从而法律授权税务机关可以采取估算或以一定固定比例征收计算应交税款的方式。依据《中华人民共和国税收征收管理法》第三十五条、《重庆市地方税务局关于土地增值税若干政策执行问题的公告》（2014）第9号中“四、其他规定”（一）里列举的情形，本案无证据证明应当适用核定征收方式核定其应纳税额。被告作为税务机关为了保证税收缴纳工作的有效性，有权依法决定税款征收方式。本案原告以其未提供账簿、凭证等，主张税务机关对其土地增值税征收应适用核定征收，本院不予支持。忠州一所在本案土地增值税征收中采取查账征收，被告忠县地税局在复议中予以认可，并无不当。

2、计算土地增值税是否漏落应该扣除的项目。原告主张土地增值税计算中漏落的扣除项目，一是关于司法评估中产生的房屋勘测费及天运公司取得土地欠付的48户拆迁户安置费用8,915,313.00元、土地出让金欠款962,090.00元、天运公司征地拆迁搬家费9,600.00元、天运公司征地拆迁费1,440,228.00元；二是关于新征地块另有8,500,000.00元系原告尚欠的应补缴的征地成本；三是关于尚欠的工程款高达5,350,000.00元；四是关于忠县火电厂受让国有土地使用权、天运公司受让国有土地使用权，天运公司从建忠公司获得含土地使用权在内的整体资产中买方印花税成交金额0.5%的印花税和3%的契税及土地增值等。被告认为，原告对于取得土地使用权未支付地价款的项目，或不能提供已支付的地价款凭据的项目，在计算土地增值税时不能扣除。经审查，《财政部、国家税务总局关于土地增值税一些具体问题规定的通知》（财税字〔1995〕48号）第十条规定：“对于取得土地使用权未支付地价款或不能提供已支付的地价款凭据的，不允许扣除取得土地使用权所支付的金额”。因此，土地增值税征收中应扣除项目具体金额的必备条件：一是取得土地使用权已经实际支付地价款，二是能提供已支付的地价款凭据。除了税务机关主动查证外，在忠州一所征税行为和被告忠县地税局行政复议中，原告对于扣除项目的主张，原告应付举证责任。原告主张应扣减的上述四大项目，原告在诉讼中提供的证据材料虽然有所涉及，但是原告并未实际支付，也不能提供已支付的地价款的有效凭据，原告的证据材料证明效力不充分，本院不予确认。此外，《中华人民共和国税收征收管理法》第五十一条“纳税人超过应纳税额缴纳的税款，税务机关发现后应当立即退还；纳税人自结算缴纳税款之日起3年内发现的，可以向税务机关要求退还多缴的税款并加算银行同期存款利息，税务机关及时查实后应当立即退还”。原告对自己主张的在征收土地增值税中漏落的扣减项目，在取得的土地使用权实际发生支付行为或者能够提供已经支付的地价款凭据后，有法律规定的救济途径，可以向征收土地增值税的税务机关忠州一所或被告忠县地税局申请退还。因此，对原告在本案中主张的土地增值税计算中漏落的上述扣除项目，本院不予认定。

3、原告取得忠县火电厂资产是应否扣除土地出让金。原告主张他们从忠县人民政府处取得原忠县火电厂国有资产支付了33,000,000.00元，应当查实并在征税时扣除其中土地出让金。被告忠县地税局对此不予认可。经审查，忠县人民政府与原告签订的资产转让《协议书》约定，原告还清忠县建忠发电公司尚欠中国银行忠县支行贷款本息33,000,000.00元人民币，忠县人民政府将原忠县火电厂国有资产整体转让给原告，并免除原忠县火电厂资产权属过户税费和土地出让金等，原告只承担工本费，双方的资产转让行为应认定为买卖行为，转让的价款为33,000,000.00元，转让的标的为忠县火电厂整体资产。但是，该资产转让《协议书》未明确约定土地出让金金额，却载明忠县人民政府免除土地出让金，应认定原告支付的33,000,000.00元人民币价款中不包含土地出让金。在无有效凭据证明原告实际支付了土地出让金的情况下，忠州一所依法未予扣抵，并无不当。忠州一所为保护纳税人合法权益，依照掌握的证据，主动查实忠县火电厂原来取得土地使用权已实际支付的土地出让金2,833,521.00元，计算土地增值税时在土地取得成本中进行相应金额的扣除，此有利于作为纳税人的原告，本院予以认可。因此，对原告关于取得忠县火电厂资产33,000,000.00元价款中应扣除土地出让金的主张，本院不予支持。

4、土地增值税计算方法和征收金额是否正确。《重庆市地方税务局关于土地增值税若干政策执行问题的公告》（2014年第9号）对转让旧房扣除项目的计算进行了具体的规定，纳税人转让旧房计算房产扣除额可选择以下两种方式：（1）由评估机构以“成本法”评估建筑物重置成本，乘以“成新度折扣率”，计算建筑物评估价格，同时提供取得土地支付价款的凭据，合并计入房产扣除额。（2）纳税人提交购置房产相关凭据。发票；支付凭据及其合同协议和司法文书，确定购置成本和购置年度按购置成本额并每年加计5%计入房产扣除额。本案中原告资产的转让实为司法评估拍卖，重庆市第五中级人民法院委托了重庆瑞达资产评估房地产土地估价有限公司、重庆凯弘资产评估土地房地产估价有限公司分别对原告被司法拍卖的资产进行了评估，并依法进行了拍卖。忠州一所和被告忠县地税局，依据司法评估和拍卖报告征收土地增值税，依法选择第（1）种方式，符合上述文件的规定。《中华人民共和国土地增值税暂行条例实施细则》第七条、第十条、第十三条等条款，对土地增值税的计算方法进行了明确。忠州一所和被告忠县地税局计算土地增值税的方法，符合上述规定。其中土地增值税的计算方法为：(转让不动产收入134,547,136.00元－取得土地使用权所支付7,133,521.00元－旧房及建筑物的评估价格38,961,000.00元－转让不动产缴纳税费7,547,715.67元－房屋评估费431,761.00元）×税率50%－（取得土地使用权所支付7,133,521.00元＋旧房及建筑物的评估价格38,961,000.00元＋转让不动产缴纳税费7,547,715.67元＋房屋评估费431,761.00元）×速算扣除系数15%。被告忠县地税局《税务行政复议决定书》认为，忠州一所对应纳土地增值税税额计算结果审核不严，存在计算金额错误，决定“将被申请人作出的《税务事项通知书》（忠地税一所税通〔2015〕15号）中‘应缴纳土地增值税33,925,469.52元’，变更为‘应缴纳土地增值税32,125,469.52元’。忠县地方税务局对于申请人多申报缴纳的土地增值税1,800,000.00元，在申请人向忠县地方税务局提出申请后，按相关规定进行办理”。因此，被告忠县地税局复议决定纠正了忠州一所计算土地增值税的数字错误，对土地增值税计算方法和收取金额的确认，并无不当。

综上所述，被告忠县地税局作出《税务行政复议决定书》，其行政复议适用程序合法，将应缴纳土地增值税33,925,469.52元变更为‘应缴纳32,125,469.52元，纠正了忠州一所的计算错误，事实认定清楚。依据《中华人民共和国税收征管法》和《中华人民共和国增值税暂行条例》规定，被告忠县地税局向原告征收土地增值税的目的在于规范土地房地产市场交易秩序，合理调节土地增值收益，保障国家税收收入，维护国家权益，促进经济和社会发展。本案中，忠州一所和被告忠县地税局向原告征收土地增值税的特殊情况是，因原告作为被执行人拖欠债务而未执行兑现，重庆市第五中级人民法院在执行中依法评估拍卖原告的全部资产,且原告尚有拖欠工程款等其他巨额债务未履行。在此特殊情况下，被告忠县地税局的行政复议决定，避免了土地增值税巨额款项的流失和国家利益的重大损害。被告忠县地税局行政复议中存在的瑕疵对复议决定的结果和原告权利没有实际影响。因此，被告忠县地税局的行政行为证据确凿，适用法律、法规正确，符合法定程序，应予以维持。对原告的诉讼请求本院不予支持。据此，依照《中华人民共和国行政诉讼法》第六十九条之规定，判决如下：

驳回原告重庆天运生物液体燃料有限责任公司要求撤销被告忠县地方税务局作出的《税务行政复议决定书》（忠地税复决字〔2016〕第1号）的诉讼请求。

案件受理费50元（原告已预交），由原告重庆天运生物液体燃料有限责任公司负担。

如不服本判决，可在判决书送达之日起十五日内向本院递交上诉状并按对方当事人的人数提供副本，上诉于重庆市第二中级人民法院。同时，直接向该院预交上诉案件受理费50元，递交上诉状后上诉期满七日内仍未预交诉讼费又不提出缓交申请的，按自动撤回上诉处理。

双方当事人在法定上诉期内未提出上诉或仅有一方上诉后又撤回的，本判决发生法律效力。

审 判 长 黄占钦

代理审判员 方志锴

人民陪审员 张绍炳

二〇一七年四月一日

书 记 员 吴海丽