青海銮兴贸易有限公司与国家税务总局西宁市税务局稽查局、国家税务总局西宁市税务局行政撤销二审行政裁定书

发布日期：2019-08-28

青海省西宁市中级人民法院

行政裁定书

（2019）青01行终50号

上诉人（原审原告）青海銮兴贸易有限公司，住所地西宁市城中区南关街。

法定代表人刘文清，该公司总经理。

委托代理人陈峥，青海延辉律师事务所律师。

被上诉人(原审被告)国家税务总局西宁市税务局稽查局，住所地西宁市城**昆仑路。

法定代表人石岩，局长。

出庭负责人祁保德，副局长。

委托代理人王海军，该局工作人员。

被上诉人(原审被告)国家税务总局西宁市税务局，住所地西宁市城**昆仑路。

法定代表人于晓绚，局长。

出庭负责人张思发，副局长。

委托代理人彭江南，该局法制科科长。

以上二被上诉人的共同委托代理人党向谦，青海竞帆律师事务所律师。

原审第三人如皋瑞昌纺织有限公司，住所地如皋市城南街道万寿南路**。工商注册号：320682000411349。

法定代表人杜仕鹏，该公司总经理。

上诉人青海銮兴贸易有限公司（以下简称青海銮兴公司）因请求撤销国家税务总局西宁市税务局稽查局（以下简称西宁稽查局）宁国税稽处〔2018〕23号《关于青海銮兴贸易有限公司少缴税款案件的税务处理决定》（以下简称23号处理决定）一案，不服西宁市城西区人民法院（2018）青0104行初51号行政判决，向本院提起上诉。本院依法组成合议庭，于2019年8月21日公开开庭审理了本案。上诉人青海銮兴公司的法定代表人刘文清及委托代理人陈峥，被上诉人西宁稽查局的副局长祁保德及委托代理人王海军，国家税务总局西宁市税务局（以下简称西宁税务局）的副局长张思发及二被上诉人的共同委托代理人党向谦到庭参加诉讼。原审第三人如皋瑞昌纺织有限公司经公告送达开庭传票，未到庭参加诉讼。本案现已审理终结。

原审法院查明，如皋市国家税务局稽查局向西宁市国家税务局稽查局发出《已证实虚开通知单》，对如皋瑞昌纺织有限公司虚开增值税专用发票一案，已查证虚开增值税发票18份，涉案发票金额1672867.54元、涉案税款284387.46元。西宁市国家税务局稽查局据此作出23号处理决定，对原告作出补缴增值税284387.46元及对少缴税款从滞纳税款之日起，按日加收滞纳税款万分之五的滞纳金134088.69元的处理决定，并告知原告对税务处理决定不服的救济途径，即在收到该决定书15日内就上述款项缴纳入库，必须在规定的期限内缴清上述款项或者提供相应担保后，自缴清之日起或者提供担保被税务机关确认之日起60日内依法向西宁市国家税务局申请行政复议，并于2018年7月10日向原告送达。2018年8月15日，原告向国库缴纳了上述款项后向西宁税务局提交《行政复议申请书》，西宁税务局认为原告已经超出15日的法定期限，不符合行政复议受理的条件，于2018年8月21日作出宁税复不受〔2018〕1号《行政复议不予受理决定书》（以下简称1号复议决定），告知原告如不服本决定，可在收到本决定书15日内向有管辖权的人民法院提起行政诉讼，并于2018年8月22日向原告送达。原告认为23号处理决定事实依据不足，法律适用错误，请求予以撤销，并要求西宁稽查局返还原告已经补缴的增值税款284387.46元和滞纳金134088.69元。

原审法院认为，本案的焦点：1.原告在收到西宁稽查局作出的23号处理决定后，超期缴纳税款和滞纳金，遂向西宁税务局申请行政复议，该局作出的1号复议决定，是否完成了复议程序并具备行政诉讼条件。2.复议前置程序中，复议机关作出不予受理决定后，当事人能否直接对原行政行为提起行政诉讼，即对23号处理决定可否直接提起行政诉讼。《中华人民共和国税收征收管理法》第八十八条第一款：“纳税人、扣缴义务人、纳税担保人同税务机关在纳税上发生争议时，必须先依照税务机关的纳税决定缴纳或者解缴税款及滞纳金或者提供相应的担保，然后可以依法申请行政复议；对行政复议决定不服的，可以依法向人民法院起诉”。《中华人民共和国税收征收管理法实施细则》第七十三条：“……责令缴纳或者解缴税款的最长期限不得超过15日。”《税务行政复议规则》第三十三条第二款：“申请人按照前款规定申请行政复议的，必须依照税务机关根据法律、法规确定的税额、期限，先行缴纳或者解缴税款和滞纳金，或者提供相应的担保，才可以在缴清税款和滞纳金以后或者所提供的担保得到作出具体行政行为的税务机关确认之日起60日内提出行政复议申请。”《中华人民共和国行政复议法》第十九条：“法律、法规规定应当先向行政复议机关申请行政复议、对行政复议决定不服再向人民法院提起行政诉讼的，行政复议机关决定不予受理或者受理后超过行政复议期限不作答复的，公民、法人或者其他组织可以自收到不予受理决定书之日起或者行政复议期满之日起十五日内，依法向人民法院提起行政诉讼。”根据上述规定，因纳税产生纠纷的案件，应当进行复议前置程序，但该复议前置程序有效提起的前提，须按税务机关确定的期限先行缴纳税款或提供担保。原告于2018年7月10日收到23号处理决定，至2018年8月15日缴纳税款及滞纳金至国库，遂向西宁税务局申请行政复议。西宁税务局以超过15日的法定缴纳期限不符合行政复议受理条件，作出不予受理决定并于2018年8月22日向原告送达。原告如不服该决定，最迟应于2018年9月5日前提起行政诉讼，以确定西宁税务局作出的不予受理是否合法，但原告并未就此不予受理决定提起诉讼，而直接提起要求撤销23号处理决定及返还已经缴纳的税款和滞纳金，不符合法律规定，虽然原告在程序上提起了行政复议申请，但复议决定仅是对是否符合行政复议受理条件作出的新的行政行为，不是对原23号处理决定进行的实质性复议审查行为，该不予受理决定并未对原行政行为合法性进行实质性审查，故原告实际并未完成复议前置程序，因此原告现直接提起要求撤销23号处理决定及返还已经缴纳的税款和滞纳金的起诉不符合法律规定，应当依法予以驳回起诉。依照《中华人民共和国税收征收管理法》第八十八条第一款、《中华人民共和国行政诉讼法》第四十四条第二款、第四十九条、《最高人民法院关于适用<中华人民共和国行政诉讼法>的解释》第六十九条第五项之规定，裁定：驳回原告青海銮兴公司的起诉。本案诉讼费50元，全额退还原告青海銮兴公司。

宣判后，青海銮兴公司不服向本院提起上诉称，1.一审法院认定1号复议决定并未实际履行复议前置程序，原告直接起诉要求撤销23号处理决定不符合法律规定，驳回起诉裁定错误。因上诉人确实存在超期补缴的情形且1号复议决定并未对上诉人实体权利造成任何实际影响，故上诉人对1号复议决定认定的事实及法律适用并无异议。根据我国行政诉讼法及相关规定，行政诉讼的受案范围是对公民、法人或者其他组织权利义务产生实际影响的行为，本案对上诉人产生实际影响的是西宁稽查局作出的23号处理决定，上诉人对该决定申请复议后，西宁税务局作出1号复议决定，虽然未进行实体审查，但己履行复议职责并形成具体结果，上诉人在完成行政复议前置程序之后提起行政诉讼符合法律规定。2.一审裁定适用《最高人民法院关于适用<中华人民共和国行政诉讼法>的解释》第六十九条第五项之规定驳回起诉错误，侵害了上诉人的合法权益。3.一审裁定的结果剥夺了上诉人合法救济手段。请求二审法院依法撤销一审裁定，发回重审。

西宁稽查局和西宁税务局答辩称，1.根据《中华人民共和国税收征收管理法》第八十八条第一款以及《税务行政复议规则》第三十三条第二款的规定，在上诉人未按23号处理决定所确定的时间缴纳税款时,其就已丧失行政复议权以及行政诉权,这是上诉人未履行法律义务所导致的必然结果。1号复议决定并未解决税务争议实体问题，上诉人此时尚未满足《税收征管法》第八十八条规定的行政复议前置条件。上诉人如果要继续维护自己的权益,就应当就1号复议决定提起行政诉讼,而并非直接起诉23号处理决定。上诉人认为其已完成前置程序的观点不能成立，如按其所述，只要当事人提出了复议申请，无论是否经过复议机关的实体审查，都视为已经经过复议程序，允许当事人直接就原行政行为向人民法院提起行政诉讼,就意味行政复议前置程序丧失了其设置的意义。2.西宁稽查局对上诉人因取得已证实虚开的增值税专用发票作出“应补缴增值税284387.46元;对少缴税款从滞纳税款之日起按日加收滞纳税款万分之五的滞纳金”的决定，同时限令上诉人自收到决定书之日起15日内将上述税款及滞纳金缴纳入库。并明确告知上诉人“若在纳税上有争议，必须先依照本决定的期限缴纳税款及滞纳金或者提供相应的担保,然后可自上述款项缴清......之日起六十日内依法向西宁市国家税务局申请行政复议。”23号处理决定作出并送达后,即发生法律效力，由于上诉人自身怠于履行法定义务导致行政复议权及行政诉权丧失，不存在一审裁定剥夺上诉人救济权利的情形。一审法院认定事实清楚,适用法律准确,请二审法院予以确认并维持。

本院经审理查明的事实与一审判决认定的事实一致，本院予以确认。

另查明，根据国税地税征管体制改革工作部署，国家税务总局西宁市税务局于2018年7月5日正式挂牌成立。国家税务总局西宁市税务局稽查局系国家税务总局西宁市税务局设立的派出机构。原西宁市国家税务局、西宁市地方税务局税收征管权利义务由国家税务总局西宁市税务局承继。

本院认为，本案的争议焦点为青海銮兴公司的起诉是否符合行政诉讼的起诉条件。该问题涉及两个方面：一是23号处理决定是否属于复议前置行为；二是如何判断已经完成复议前置程序。

关于23号处理决定是否属于复议前置行为的问题。《中华人民共和国行政诉讼法》第四十四条第二款规定，法律、法规规定应当先向行政机关申请复议，对复议决定不服再向人民法院提起诉讼的，依照法律、法规的规定。《中华人民共和国税收征收管理法》第八十八条第一款规定，纳税人、扣缴义务人、纳税担保人同税务机关在纳税上发生争议时，必须先依照税务机关的纳税决定缴纳或者解缴税款及滞纳金或者提供相应的担保，然后可以依法申请行政复议；对行政复议决定不服的，可以依法向人民法院起诉。《中华人民共和国行政复议法》第十九条规定，法律、法规规定应当先向行政复议机关申请行政复议、对行政复议决定不服再向人民法院提起行政诉讼的，行政复议机关决定不予受理或者受理后超过行政复议期限不作答复的，公民、法人或者其他组织可以自收到不予受理决定书之日起或者行政复议期满之日起十五日内，依法向人民法院提起行政诉讼。本案中，23号处理决定即为税务机关对青海銮兴公司税款缴纳问题作出的行政行为，属于复议前置行为。青海銮兴公司认为23号处理决定违法侵犯其合法权益提起诉讼，应当先经过行政复议程序。

关于如何判断已经完成复议前置程序的问题。对于复议前置行为，判断已经完成复议前置程序可以进入诉讼程序的标准是复议机关对当事人的复议请求进行了实体判断并作出实体处理。如果复议机关仅对复议申请是否符合受理条件进行程序判断和处理，而未对复议请求中的实体问题进行判断和处理，则不能认为复议前置程序已经完成，当事人不能直接起诉复议前置行为，但可以对复议机关作出的不符合申请复议条件的不予受理决定、驳回复议申请决定等程序性处理决定或者不作为提起诉讼。本案中，青海銮兴公司向西宁税务局申请行政复议后该局作出的1号复议决定仅是在程序上拒绝了青海銮兴公司的复议申请，并未对23号处理决定进行实体审查，不能视同经复议维持原行政行为，该复议程序尚未实质启动，故不能认定已经完成复议前置程序。因此，青海銮兴公司在西宁税务局对其提出的复议申请作出后，可以对1号复议决定提起诉讼，其直接对23号处理决定提起诉讼，不符合行政诉讼的起诉条件，故原审法院驳回青海銮兴公司的起诉并无不当。

综上，上诉人青海銮兴公司的上诉理由不能成立，应予驳回。原审裁定认定事实清楚、适用法律正确，应予维持。依照《中华人民共和国行政诉讼法》第八十九条第一款第一项之规定，裁定如下：

驳回上诉，维持原裁定。

本裁定为终审裁定。

审判长   金爱萍

审判员   祁小芹

审判员   丁笑曦

二〇一九年八月二十二日

书记员   闫 玲

附：本案适用的法律依据

《中华人民共和国行政诉讼法》第八十九条第一款人民法院审理上诉案件，按照下列情形，分别处理：

（一）原判决、裁定认定事实清楚，适用法律、法规正确的，判决或者裁定驳回上诉，维持原判决、裁定。