上海湘维化纤经营部与上海市地方税务局普陀区分局第十三税务所、上海市地方税务局普陀区分局税收征收行政行为及行政复议决定二审行政判决书

发布日期：2017-12-30

上海市第三中级人民法院

行 政 判 决 书

（2017）沪03行终515号

上诉人(原审原告)上海湘维化纤经营部，住所地上海市普陀区。

法定代表人蒋征球。

委托代理人禹明忠，湖南宏峰律师事务所律师。

被上诉人(原审被告)上海市地方税务局普陀区分局第十三税务所，住所地上海市普陀区。

负责人项基众。

委托代理人沈建国。

委托代理人朱虹，上海市高信德律师事务所律师。

被上诉人(原审被告)上海市地方税务局普陀区分局，住所地上海市普陀区。

法定代表人楼忠民。

委托代理人徐君凌。

委托代理人朱虹，上海市高信德律师事务所律师。

上诉人上海湘维化纤经营部因税收征收行政行为及行政复议决定一案，不服上海铁路运输法院(2016)沪7101行初530号行政判决，向本院提起上诉。本院立案受理后，依法组成合议庭，于2017年10月18日公开开庭审理了本案。上诉人上海湘维化纤经营部的委托代理人禹明忠，被上诉人上海市地方税务局普陀区分局第十三税务所(以下简称“普陀地税十三所”)的负责人王伟及委托代理人沈建国，被上诉人上海市地方税务局普陀区分局(以下简称“普陀地税局”)的委托代理人徐君凌以及两被上诉人的共同委托代理人朱虹均到庭参加诉讼。本案现已审理终结。

原审查明，1996年2月28日，上海湘维化纤经营部取得上海市普陀区常德路XXX弄XXX号XXX-XXX室房屋(以下简称“涉案房屋”)所有权。2014年10月28日，上海湘维化纤经营部通过北京阳光国际拍卖有限公司拍卖，将涉案房屋出售给案外人陈某、黄某某，拍卖成交价为人民币(以下币种同)162万元。2015年11月13日，上海湘维化纤经营部缴纳完毕涉案房屋的房产税、城镇土地使用税及滞纳金，上海市地方税务局普陀区分局第六税务所(以下简称“普陀地税六所”)开具《普陀区税务局企业房地产交易确认单》，上海湘维化纤经营部遂向普陀地税十三所申报缴纳土地增值税、营业税及附加费。同年12月2日，上海湘维化纤经营部与陈某、黄某某签订《上海市房地产买卖合同》(合同编号为：XXXXXXX)，约定房地产转让价为162万元。普陀地税十三所在审查上海湘维化纤经营部提交的纳税资料时，发现合同转让价款明显低于同类房产市场价格，遂告知上海湘维化纤经营部通过有资质的房产评估中介机构对涉案房屋实施评估。同年12月7日，上海八达国瑞房地产土地估价有限公司(以下简称“八达国瑞公司”)出具《房地产估价报告》，以2015年12月2日为价值时点，评估确定涉案房屋的市场价为214.5万元。普陀地税十三所据此告知上海湘维化纤经营部缴税数额和计算方法，上海湘维化纤经营部对此不服，向该所提出异议。2016年4月6日，普陀地税十三所作出编号为XXXXXXXXXXXXXXXX《税收缴款书》(以下简称“被诉征税行政行为”)，对上海湘维化纤经营部征收土地增值税392,089.30元。上海湘维化纤经营部在缴纳税款后，于同年7月27日向普陀地税局申请行政复议。普陀地税局于同日受理后，经审查普陀地税十三所提交的书面答复及依据、证据，于同年9月18日作出沪地税普复决〔2016〕1001号《税务行政复议决定书》(以下简称“被诉复议决定”)，维持了普陀地税十三所作出的被诉征税行政行为。上海湘维化纤经营部仍不服，诉至原审法院，请求依法撤销被诉征税行政行为及被诉复议决定并要求普陀地税十三所重新核定土地增值税数额。

原审认为，根据《中华人民共和国税收征收管理法》第十四条、《中华人民共和国土地增值税暂行条例》(以下简称《暂行条例》)第十一条规定及《国务院办公厅转发国家税务总局关于组建在各地的直属税务机构和地方税务局的实施意见的通知》，普陀地税十三所具有作出本案被诉税收征收行为的主体资格。普陀地税十三所在收到上海湘维化纤经营部的纳税申报后，告知其拟征收的土地增值税数额和计算方法，听取异议并审查其提供的相关材料，最终作出被诉征税行政行为，税款征收程序并无不当。

本案的争议焦点一是普陀地税十三所以八达国瑞公司评估确定的市场评估价，作为上海湘维化纤经营部转让涉案房屋的土地增值税计税价，是否合法。原审认为，《暂行条例》第十条规定：“纳税人应当自转让房地产合同签订之日起七日内向房地产所在地主管税务机关办理纳税申报，并在税务机关核定的期限内缴纳土地增值税。”本案中，涉案房屋虽通过拍卖程序于2014年10月28日确定了买受人，但买受人与拍卖人签订的《拍卖成交确认书》，是买受人与拍卖人对拍卖成交事实予以确认的书面文件，不具有代替出卖人与买受人签订的买卖合同的作用。上海湘维化纤经营部与买受人之间的房屋买卖合同订立于2015年12月2日，即上海湘维化纤经营部作为涉案房屋土地增值税纳税人的纳税义务始于2015年12月2日，故普陀地税十三所将八达国瑞公司作出的评估价，确定为涉案房屋的市场评估价，并无不当。根据《暂行条例》第九条第(三)项规定，转让房地产的成交价格低于房地产评估价格，又无正当理由的，按照房地产评估价格计算征收土地增值税。涉案房屋的成交价为162万元，市场评估价为214.5万元，上海湘维化纤经营部将成交价低于市场评估价的原因归结为纳税申报前房地产市场的价格波动及税务机关拖延办理房产税、城镇土地使用税征收事宜。由于确定涉案房屋成交价和市场评估价的基准时间为买卖合同签订日，而合同的签订时间系买卖双方自主决定的事项，与税务机关无涉。在涉案房屋拍卖成交后，因上海湘维化纤经营部与买受人未及时签订买卖合同，加之纳税申报时房地产市场价格上涨，导致税负增加，不属于正当理由，故普陀地税十三所将市场评估价作为计税价，符合法律规定。

争议焦点二是普陀地税十三所在计算土地增值税扣除项目时，未将北京天健兴业资产评估有限公司(以下简称“天健公司”)的评估费、拍卖佣金、房屋装修费、维护费、上海湘维化纤经营部购房时缴纳的印花税及固定资产投资调节税计算在土地增值税扣除项目内是否合法。对于上述主张扣除的各项费用，上海湘维化纤经营部的具体理由如下：1.天健公司的评估费、拍卖费，系上海湘维化纤经营部为转让涉案房屋而支出的费用。上海湘维化纤经营部认为，其系中国化工集团属下的全资子公司，属于国有独资中央企业，国务院国资委授权中国化工集团对包括上海湘维化纤经营部在内的全资和控股企业实施资产管理。在处置闲置资产时，在缺乏针对央企资产处置的专门规定的情况下，应当比照适用财教〔2008〕495号《中央级事业单位国有资产处置管理暂行办法》第三十三条规定：“中央级事业单位国有资产处置收入，在扣除相关税金、评估费、拍卖佣金等费用后，按照政府非税收入管理和财政国库收缴管理的规定上缴中央国库，实行‘收支两条线’管理”，将评估费、拍卖费计入转让房地产有关的合理费用予以扣除。2.房屋装修费、维护费，系上海湘维化纤经营部在购入涉案房屋后，为使房屋具有和保持使用价值而支出的必要费用。上海湘维化纤经营部认为，天健公司和八达国瑞公司均针对涉案房屋精装房的现状评估，两个评估价均包含了装修费价值，故装修费应当列入成本予以扣除；国家税务总局《关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知》第四条第(四)款规定：“房地产开发企业销售已装修的房屋，其装修费用可以计入房地产开发成本”，该规定可比照适用于上海湘维化纤经营部；国家税务总局《关于个人住房转让所得征收个人所得税有关问题的通知》规定：“对转让住房收入计算个人所得税应纳税所得额时，纳税人可凭原购房合同、发票等有效凭证，经税务机关审核后，允许从其转让收入中减除房屋原值、转让住房过程中缴纳的税金及有关合理费用”，装修费和维护费属于列入扣除项目的合理费用；财政部《企业会计准则第4号——固定资产》第八条规定：“外购固定资产的成本，包括购买价款、相关税费、使固定资产达到预定可使用状态前所发生的可归属于该项资产的运输费、装卸费、安装费和专业人员服务费等”，装修费和维护费属于固定资产成本，应当在计算增值额时扣除。3.上海湘维化纤经营部购房时缴纳的印花税及固定资产投资调节税，系上海湘维化纤经营部购房时支出的税款，属于购房成本的范畴，亦应当计入扣除项目。

原审认为，根据税收法定原则，土地增值税的扣除项目，应当依据《暂行条例》第六条确定，具体包括以下五项：(一)取得土地使用权所支付的金额；(二)开发土地的成本、费用；(三)新建房及配套设施的成本、费用，或者旧房及建筑物的评估价格；(四)与转让房地产有关的税金；(五)财政部规定的其他扣除项目。本案中，由于上海湘维化纤经营部并非房地产开发企业，涉案房屋在性质上属于旧房，故涉案房屋土地增值税扣除项目涉及《暂行条例》第六条第(一)项、第(三)项、第(四)项、第(五)项。根据《中华人民共和国土地增值税暂行条例实施细则》(以下简称《实施细则》)第七条规定，取得土地使用权所支付的金额，是指纳税人为取得土地使用权所支付的地价款和按国家统一规定交纳的有关费用；旧房及建筑物的评估价格，是指在转让已使用的房屋及建筑物时，由政府批准设立的房地产评估机构评定的重置成本价乘以成新度折扣率后的价格；与转让房地产有关的税金，是指在转让房地产时缴纳的营业税、城市维护建设税、印花税。因转让房地产交纳的教育费附加，也可视同税金予以扣除。根据财政部、国家税务总局《关于土地增值税若干问题的通知》(以下简称《若干问题通知》)第二条规定，纳税人转让旧房及建筑物，凡不能取得评估价格，但能提供购房发票的，经当地税务部门确认，《暂行条例》第六条第(一)项、第(三)项规定的扣除项目的金额，可按发票所载金额并从购买年度起至转让年度止每年加计5%计算。根据财政部、国家税务总局《关于土地增值税一些具体问题规定的通知》(以下简称《具体问题通知》)第九条、第十二条规定，《实施细则》中规定允许扣除的印花税，是指在转让房地产时缴纳的印花税；纳税人转让旧房及建筑物时因计算纳税的需要而对房地产进行评估，其支付的评估费用允许在计算增值额时予以扣除。本案中，由于天健公司的评估费、拍卖佣金、房屋装修费、维护费、上海湘维化纤经营部购房时缴纳的印花税及固定资产投资调节税并非《暂行条例》、《实施细则》、《若干问题通知》、《具体问题通知》所列可予扣除的项目，上海湘维化纤经营部主张依据的《中央级事业单位国有资产处置管理暂行办法》《关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知》《关于个人住房转让所得征收个人所得税有关问题的通知》《企业会计准则第4号——固定资产》与本案缺乏关联性，不能作为非房地产开发企业转让旧房时计算土地增值额扣除项目的依据，故普陀地税十三所未将天健公司的评估费、拍卖佣金、房屋装修费、维护费、上海湘维化纤经营部购房时缴纳的印花税及固定资产投资调节税计算在土地增值税扣除项目内，亦无不当。

据此，被诉征税行政行为认定事实清楚，适用法律正确，主体适格，程序合法。普陀地税局受理上海湘维化纤经营部复议申请后，在60日内作出被诉复议决定，程序亦无不当。上海湘维化纤经营部诉请撤销被诉征税行政行为及被诉复议决定，缺乏法律依据，依法应予驳回。综上，原审遂依照《中华人民共和国行政诉讼法》第六十九条之规定，于2017年5月8日判决驳回上海湘维化纤经营部的诉讼请求，案件受理费50元由上海湘维化纤经营部负担。判决后，上海湘维化纤经营部不服，上诉于本院。

上诉人上海湘维化纤经营部上诉称：本案涉及的是国有房屋的买卖，区别于自然人之间的房屋买卖，在签订房屋买卖合同前须缴纳房产税和土地使用税，本案中非因上诉人的原因造成缴纳房产税和土地使用税延迟并导致未及时签约，再加上市场限购政策等因素令涉案房屋一年后的市场价远远高于实际成交价，属于应当按成交价计税的正当理由；上诉人对被上诉人已计入土地增值税扣除项目的项目名称及数额并无异议，但认为除已有扣除的之外，上诉人购房时依法缴纳的印花税及固定资产投资调节税属于《暂行条例》第六条第(一)项及《实施细则》第七条第(一)项规定的取得土地使用权所支付的金额中，纳税人“按国家统一规定交纳的有关费用”，应予扣除；其次上诉人就涉案房屋的装修费和维护费在评估时计入了评估价格，应当计入成本予以扣除；依法处置国有资产发生的评估费和拍卖费均应在核算土地增值税中予以扣除。原审法院认定事实不清、适用法律错误，故请求撤销原审判决，改判支持其原审诉求。

被上诉人普陀地税十三所辩称：因上诉人在保有房屋期间未主动及时履行房产税和土地使用税的申报、纳税义务，导致普陀地税六所追征未清缴税款所造成的时间拖延应由上诉人承担；况且缴清应征税款是办理房屋产权过户的前提条件，并非双方签订房屋买卖合同的前提条件，双方未及时签订买卖合同是导致评估价格上涨的主要原因，不构成按成交价计税的正当理由；《实施细则》第七条第(一)项规定的“按国家统一规定交纳的有关费用”仅指“费”，而非“税”，实际工作中主要指纳税人在取得土地使用权过程中按国家规定统一缴纳的有关交易、登记、过户费用，据此被上诉人扣除了交易费(含权证费、勘丈费、手续费)，但不包括上诉人购房时缴纳的印花税及固定资产投资调节税；其余上诉人要求扣除的项目均缺乏法律依据。被诉征税行政行为认定事实清楚，适用法律正确，程序合法。请求依法驳回上诉，维持原判。

被上诉人普陀地税局辩称：被诉复议决定认定事实清楚、证据确凿、程序合法、适用法律正确，请求依法驳回上诉，维持原判。

经审理查明，原审判决认定事实清楚，本院依法予以确认。

本院认为：本案争议焦点是被上诉人普陀地税十三所对于上诉人上海湘维化纤经营部转让房地产的成交价格低于房地产评估价格，且无正当理由的认定是否正确，是否应当适用《暂行条例》第九条第(三)项的规定，按照房地产评估价格计算征收土地增值税。本案中，被上诉人普陀地税十三所根据上诉人申报时提交的涉案房屋拍卖公告、《拍卖成交确认书》、《上海市房地产买卖合同》等材料，认定上诉人与买受人于2014年10月28日达成的拍卖成交价为162万元，低于2015年12月2日以上海湘维化纤经营部与买受人之间的房屋买卖合同订立为评估时点的房地产市场评估价214.5万元。因房屋买卖合同订立的时间系确立涉案房屋土地增值税纳税人的纳税义务起始时间，故买卖协议签订时间是确定房屋评估价格的重要因素，而本案中，因房屋买卖双方签约延迟导致签约时间距拍卖成交已有长达一年多的时间，期间房屋价格上涨令评估价格远高于实际拍卖成交价。上诉人认为，系应税务机关要求先行缴纳房产税和土地使用税从而导致延迟签约，属于应当按实际成交价计税的正当理由。本院认为，上诉人未在保有房屋期间履行先前的纳税义务，导致税务机关需追征未清缴税款是事实，但缴纳房产税、土地使用税并非买卖双方签订房屋买卖协议的前提条件，与签约延迟并不具有因果关系，亦不影响房屋评估价格的确定。上诉人认为签订协议必须以缴纳房产税、土地使用税为先行条件，并据此认为延迟签约非上诉人自身原因造成的意见，本院难以采信。因上诉人延迟签约导致房屋评估价格远高于实际拍卖成交价，并不构成按成交价计税的正当理由。被上诉人普陀地税十三所对上诉人转让房地产的成交价格低于房地产评估价格，且无正当理由的认定，并无不当，其据此按照房地产评估价格计算征收土地增值税，符合《暂行条例》第九条第(三)项的规定，适用法律正确。

至于双方在计算土地增值税增值额的扣除项目上的争议，本院认为，土地增值税相关法律规范采取正列举的方式规定了计算增值额的扣除项目，被上诉人普陀地税十三所已对相关法定扣除项目予以扣除，且上诉人不持异议，应予确认。至于上诉人另要求将天健公司的评估费、拍卖费、涉案房屋装修费、维护费以及上诉人购房时缴纳的印花税及固定资产投资调节税等计入增值额扣除项目的意见及其在原审提供的相应法律依据，原审法院已就上述费用与《暂行条例》、《实施细则》、《若干问题通知》、《具体问题通知》中所列可予扣除的项目一一比对并进行了详细分析，上述费用均不属于法定可予扣除的项目，本院不再赘述。上诉人提出还应当参照适用国家税务总局《关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知》、《关于个人住房转让所得征收个人所得税有关问题的通知》等规定，本院认为，根据税收法定原则，相关规定在税种、纳税人、征税对象上与本案并不相同，不具有关联性，亦无法适用于本案向上诉人征收土地增值税的行政行为。故对上诉人就法律适用的意见，本院不予采纳。

被上诉人普陀地税局的被诉复议程序经本院审查，亦无不当。上诉人的上诉理由依法不能成立，本院不予支持。原审判决驳回上诉人的诉讼请求正确，应予维持。据此，依据《中华人民共和国行政诉讼法》第八十六条、第八十九条第一款第(一)项之规定，判决如下：

驳回上诉，维持原判。

案件受理费人民币50元，由上诉人上海湘维化纤经营部负担。

本判决为终审判决。

审判长  朱晓婕

审判员  陈瑜庭

审判员  徐 静

二〇一七年十一月二十八日

书记员  秦姝婷

附：相关法律条文

《中华人民共和国行政诉讼法》

第八十六条人民法院对上诉案件，应当组成合议庭，开庭审理。经过阅卷、调查和询问当事人，对没有提出新的事实、证据或者理由，合议庭认为不需要开庭审理的，也可以不开庭审理。

第八十九条人民法院审理上诉案件，按照下列情形，分别处理：

（一）原判决、裁定认定事实清楚，适用法律、法规正确的，判决或者裁定驳回上诉，维持原判决、裁定；