四川：建筑服务业增值税管理指引

何博士说税  2022-07-30 12:52 发表于北京

建筑服务业增值税管理指引（试行）

2017年10月

目录

第一部分 行业概况

1.1 行业特点

1.2 行业组织架构

1.3 行业经营模式

1.4 行业项目分类

1.5 税源分布

1.6 增值税收入情况

1.7 行业会计核算

1.8 特殊业务项目

第二部分 增值税日常管理的主要事项

2.1 跨区域涉税事项报验管理

2.2 三方信息采集

2.3 项目备案

2.4 一般纳税人登记

2.5 发票管理

2.6 施工流程管理

2.7 纳税申报

2.8 PPP项目增值税管理

2.9 EPC项目增值税管理

第三部分 行业增值税管理风险点

3.1 发票使用风险

3.2 新增欠税风险

3.3 异地预缴税款风险

3.4 差额征税风险

3.5 简易征收风险

3.6 适用税率错误风险

3.7 未按规定确认收入风险

3.8 合同造假风险

3.9 已缴营业税补开发票风险

第四部分 税收管理措施

4.1发票管理

4.2欠税管理

4.3预缴税款管理

4.4 差额征税管理

4.5 简易征收管理

4.6应税收入的审核确认

4.7合同审核管理

4.8 严格营业税补开发票

第五部分 相关税收政策

5.1 通用规定

5.2 特殊规定

建筑服务业增值税管理指引

第一部分  行业概况

  建筑服务，是指各类建筑物、构筑物及其附属设施的建造、修缮、装饰，线路、管道、设备、设施等的安装以及其他工程作业的业务活动。包括工程服务、安装服务、修缮服务、装饰服务和其他建筑服务。

1.1 行业特点

  建筑施工企业不同于一般生产经营性企业,工程项目建设的特殊性使它与一般生产经营性的企业相比有以下显著特点:

  （1）行业准入严格。根据《中华人民共和国建筑法》，建筑施工企业在取得相应等级的资质证书后，才可在其资质等级许可的范围内从事建筑活动。建筑施工企业按照其拥有的注册资本、专业技术人员、技术装备和已完成的建筑工程业绩等资质条件，划分为不同的资质等级。根据《建筑业企业资质管理规定》，建筑业企业资质分为施工总承包资质、专业承包资质、施工劳务资质三个序列。施工总承包资质可分为特级资质、一级资质、二级资质、三级资质；专业承包资质按照工程性质和技术特点，分别划分为若干资质类别，并进一步按照规定的条件划分为若干资质等级；施工劳务资质不分类别与等级。

  （2）建筑项目周期长。由于建筑项目经营周期长，跨年或几年的情况十分普遍,在会计核算上有别于其他企业，一般采用完工进度法确认收入，而反应工程进度的数据难以核实，导致准确界定销售收入的时间具有难度。

  （3）经营地点分散。建筑安装企业跨地区提供服务（外出经营）的情况常见，施工地点、监管部门、税款征收单位的变动也较频繁，对企业的后续监管有一定的难度。

  （4）项目分包、转包普遍。建筑企业首先需要通过投标竞争获得承包工程任务,并通过承包合同和用户建立经济法律关系，在总体承包项目之后,大多企业采取分包或转包的方式将项目分解给其他企业。因此，同一个建筑项目可能涉及多家建筑企业。  （5）生产的单件性。由于建筑物或构筑物的功能要求不同，所处的自然条件和社会经济条件各异，每个工程都各有独特的工程设计和施工组织设计，产品价格也必须个别确定并单独进行成本核算，即通过编制造价文件对不同工程定价,以此作为投标报价的基础或结算的依据。

  （6）资金占用多。各类建筑项目占用资金多,所支付的贷款利息也大，在其计量、支付方面有其特定的要求。

1.2 行业组织架构

  大型建筑企业一般拥有数量不等的子、分公司及项目部等外派机构，管理上呈现多个层级，从公司法律地位来看，建筑企业的组织架构主要有两种方式——“母-子”及“总-分”架构。从各管理层级的机构职责来看主要有三类，主要执行管理职能的企业集团总部，如“集团公司”；直接管理工程项目部的企业，包括具有法人地位和非法人地位的“子（分）公司”；企业的派出施工机构，如“项目部”、“指挥部”、“经理部”等。  结合建筑业的资质使用情况,建筑业的组织架构具体分为以下几种：  （1）子公司—项目部模式。该模式下，一般为公司与项目部两个管理层级，组织架构比较简单。资质使用有两种情况，一种是子公司使用自身资质中标项目，工程合同、发票、账户都是用子公司名称；一种是子公司使用集团公司资质中标项目，工程合同、发票、账户都是用集团公司名称，实际管理归属子公司。  （2）集团公司—分公司—项目部模式。由于分公司无法获得资质，一般分公司管理的项目采用该模式，集团公司中标后，由分公司进行管理，分公司派出项目部进行施工生产。工程合同、发票、账户一般使用集团公司名称。  （3）集团公司—项目部模式，子公司—项目部模式。在“母-子”架构下，通常采用该模式。工程以集团公司名义中标，集团公司和子公司均成立派出机构，集团公司派出机构为指挥部，子公司派出机构为项目部。指挥部代表集团公司对外负责与业主的计价、开票等工作，对内负责对项目部的任务分劈、内部结算、拨款等工作，对内结算以企业内部结算单或发票为依据。

  （4）集团公司—项目部模式（直接管理）。该模式由集团公司直接管理项目部，项目部为集团公司直接派出机构，工程合同、发票、账户一般使用集团公司名称。

1.3 行业经营模式

  （1）施工总承包  施工总承包是指发包方将全部施工任务发包给一个施工单位或由多个施工单位组成的施工联合体或施工合作体。受行业准入和企业资质的限制，建筑施工企业一般以总机构名义和企业资质对外承接工程项目，中标后安排由分支机构具体组织实施的经营模式。因此，总机构往往下设多个分支机构，实行二级管理、二级核算。  （2）工程总承包  指从事工程总承包的企业（以下简称“工程总承包企业”）受业主委托，按照合同约定对工程项目的勘察、设计、采购、施工、试运行、竣工验收等实行全过程或若干阶段的承包。主要有如下方式：  设计采购施工总承包：指工程总承包企业按照合同约定，承担工程项目的设计、采购、施工、试运行服务等工作，并对承包工程的质量、安全、工期、造价全面负责。（EPC/交钥匙总承包）是设计采购施工总承包业务和责任的延伸，最终是向业主提交一个满足使用功能、具备使用条件的工程项目。  设计-施工总承包：指工程总承包企业按照合同约定，承担工程项目设计和施工，并对承包工程的质量、安全、工期、造价全面负责。  根据工程项目的不同规模、类型和业主要求，工程总承包还可采用设计-采购总承包E-P、采购-施工总承包P-C等方式。  （3）工程项目管理  指从事工程项目管理的企业受业主委托，按照合同约定，代表业主对工程项目的组织实施进行全过程或若干阶段的管理和服务。主要有如下方式：  项目管理服务：指工程项目管理企业按照合同约定，在工程项目决策阶段，为业主编制可行性研究报告，进行可行性分析和项目策划；在工程项目实施阶段，为业主提供招标代理、设计管理、采购管理、施工管理和试运行竣工验收等服务，代表业主对工程项目进行质量、安全、进度、费用、合同、信息等管理和控制。工程项目管理企业一般应按照合同约定承担相应的管理责任。  项目管理承包：指工程项目管理企业按照合同约定，除完成项目管理服务的全部工作内容外，还可以负责完成合同约定的工程初步设计、基础工程设计等工作。项目管理承包企业一般应当按照合同约定承担一定的管理风险和经济责任。  （4）其他模式  根据工程项目的不同规模、类型和业主要求,还可采用其他项目管理方式,对具备条件的工程项目,根据业主的要求,可按照建设-移交BT、建设-经营-移交BOT、建设-拥有-经营BOO、建设-拥有-经营-移交BOOT等方式组织实施。

1.4 行业项目分类

  建设项目是固定资产再生产的基本单位，一般是指经批准包括在一个总体设计或初步设计范围内进行建设，经济上实行统一核算，行政上有独立组织形式，实行统一管理的建设单位。通常以一个企业、事业行政单位或独立的工程作为一个建设项目。属于一个总体设计中的主体工程及相应的附属、配套工程、综合利用工程、环境保护工程、供水、供电工程等，只作为一个建设项目。凡是不属于一个总体设计，经济上分别核算、工艺流程上没有直接关联的几个独立工程，应分别作为几个建设项目，不能捆在一起作为一个建设项目。  根据工程设计要求以及编审建设预算、制定计划、统计、会计核算的需要，建设项目一般划分为单项工程、单位工程、分部工程及分项工程：  （1）单项工程  是指在一个建设项目中具有独立的设计文件，建成后能够独立发挥生产能力或工程效益的工程。它是工程建设项目的组成部分，应单独编制工程概预算。如：工厂中的生产车间、办公楼、住宅；学校中的教学楼、食堂、宿舍等。  (2)单位工程  单位工程是指具有独立设计，可以独立组织施工，但建成后一般不能进行生产或发挥效益的工程。它是单项工程的组成部分。如：土建工程、安装工程等。  (3)分部工程  分部工程是单位工程的组成部分，它是按工程部位、设备种类和型号、使用材料和工种的不同进一步划分出来的工程，主要用于计算工程量和套用定额时的分类。如：基础工程、电气工程、通风工程等。  (4)分项工程  通过较为简单的施工过程就可以生产出来，以适当的计量单位就可以进行工程量及其单价计算的建筑工程或安装工程称为分项工程。如基础工程中的土方工程、钢筋工程等。

1.5 税源分布

截至2017年7月31日，全省国税系统共有66,767户开业状态的建筑服务业纳税人，其中：增值税小规模纳税人51,754户，占77.51%；增值税一般纳税人15,013户，占22.49%。分行业看，建筑装饰业纳税人户数最多，共19,327户，占建筑服务业总户数的28.95%，但一般纳税人比例很低，仅为9.69%；房屋建筑服务业14,961户，占总户数的22.41%，其一般纳税人比例较高，达到33.53%。总的来看，全省建筑服务业纳税人占增值税纳税人总户数的3.44%，其增值税一般纳税人占比高于全省增值税一般纳税人13.09%的比例。分行业户数见下表：

行业大类	行业明细	小规模 纳税人	一般纳税人	合计	一般纳税人占比
房屋建筑服务业	房屋建筑服务业	9,945	5,016	14,961	33.53%
土木工程建筑 服务业	铁路、道路、隧道和桥梁工程建筑	2,262	971	3,233	30.03%
	水利和内河港口工程建筑	172	90	262	34.35%
	海洋工程建筑	1	0	1	0.00%
	工矿工程建筑	182	88	270	32.59%
	架线和管道工程建筑	505	306	811	37.73%
	其他土木工程建筑	2,557	699	3,256	21.47%
建筑安装业	电气安装	1,218	570	1,788	31.88%
	管道和设备安装	1,830	592	2,422	24.44%
	其他建筑安装业	4,175	1,427	5,602	25.47%
建筑装饰和 其他建筑服务业	建筑装饰业	17,455	1,872	19,327	9.69%
	工程准备活动	600	180	780	23.08%
	提供施工设备服务	413	166	579	28.67%
	其他未列明建筑服务业	10,439	3,036	13,475	22.53%
总 计		51,754	15,013	66,767	22.49%

1.6 增值税收入情况

  建筑服务业税源规模较大，以全省3.44%的增值税纳税人户数占比，贡献了超过12%的增值税税收。2017年1-7月，全省建筑服务业入库改征增值税140.86亿元，占同期增值税入库总额的12.39%。其中广元、眉山、广安、乐山、泸州、达州六市建筑服务业入库改征增值税29.27亿元，占六市增值税入库总额的16.27%，由此可见，建筑服务业在增值税税源结构中占据着重要的地位。

  1.7 行业会计核算

  建筑施工企业的会计核算有一定的特殊性，与生产型企业有很大的区别。特别是在成本核算和收入的确认上，与生产销售企业有很大的不同。在此，只介绍《建造合同》准则中规定建筑施工企业的会计业务处理，与生产性企业相同的核算不在此做介绍。

1.7.1 行业会计科目设置

1.7.1.1 工程施工

  相当于生产企业的“生产成本”科目。主要核算各项目成本及毛利。下面设置“合同成本”和“合同毛利”两个二级明细科目。  1.工程施工-合同成本，核算工程合同成本  在合同成本下，设置以下明细科目（1）人工费（项目/部门核算）

（2）材料费（项目/部门核算）

（3）机械使用费（项目/部门核算）（4）其他直接费（项目/部门核算）（5）分包成本（项目/部门核算）（6）间接费用  间接费用下设下列明细科目管理人员工资（项目/部门核算）职工福利费（项目/部门核算）固定资产使用费（项目/部门核算）低值易耗品摊销（项目/部门核算）办公费（项目/部门核算）差旅费（项目/部门核算）财产保险费（项目/部门核算）工程保修费（项目/部门核算）排污费（项目/部门核算）劳动保护费（项目/部门核算）检验试验费（项目/部门核算）外单位管理费（项目/部门核算）材料整理及零星运费（项目/部门核算）材料物资盘亏及毁损（项目/部门核算）取暖费（项目/部门核算）其他费用（项目/部门核算）  2.工程施工-毛利，核算工程毛利。  具体的设置根据企业需要选择，这些会计科目不一定必须设置。特别是间接费用，不需要的可不予设置。

1.7.1.2 机械作业

  该科目主要是针对建筑企业有单独的设备管理部门为各项目提供设备发生的费用及内部结算的台班的核算。相当于制造业的“辅助生产成本”科目。通常情况下，一般设置以下明细科目：工资及附加（部门/设备核算）燃料及动力（部门/设备核算）折旧费（部门/设备核算）

配件及修理费（部门/设备核算）

间接费用（部门/设备核算）

1.7.1.3 应收账款

  1.应收工程款（往来单位核算）核算根据工程进度报表或者结算的应收账款。  2.应收销货款（往来单位核算） 核算施工企业应收产品销售货款。   3.应收质保金（往来单位核算）根据合同及结算业主暂扣的工程质保金。

1.7.1.4 应付账款

  1.应付购货款（往来单位核算）核算应付购货款、设备款等。  2.应付分包款（往来单位核算）核算应付分包工程款  3.暂估应付款（往来单位核算）核算暂估入账的款项（包括材料暂估入账及分包工程款的暂估入账）。  4.应付质保金（往来单位核算）核算应付分包单位的质保金。

1.7.1.5 工程结算

  核算进度报表签证资料或者工程结算的款项。

1.7.1.6 主营业务收入

  1.目标成本  目标成本下设置以下明细科目（1）人工费（项目/部门核算）（2）材料费（项目/部门核算）

（3）机械使用费（项目/部门核算）

（4）其他直接费（项目/部门核算）（5）间接费用（项目/部门核算）  2.税金（项目/部门核算）  3.劳动保护费（项目/部门核算）  4.公司管理费（项目/部门核算）  5.公司利润（项目/部门核算）  其他会计科目的设置基本与其他行业的科目设置相差不大，不在此做专门的讨论。

1.7.2 行业会计分录案例

  某建筑开发公司，假设为增值税一般纳税人。2016年6月与某房地产开发公司签订施工合同，为其建造会所，工程预计合同总收入500万元（不含税价,价款一次包死），计划合同成本400万元，计划毛利率20%。。工期从2016年7月1日开始至2016年12月31日结束，一共半年。合同规定，合同生效后甲方付款30%，工程进度过半时给付20%，其余款项待工程竣工验收后一次付清。按照完工进度，2016年9月底，工程完工过半，但是，甲方没有及时付款。12月底工程完工，并验收合格，按时交房，甲方将款项付清。假设，每月完成工程总量的六分之一。

分录如下：  （1）2016年6月，收到预付工程款、税金。借：应收账款 1665000元贷：工程结算 1500000元应交税费——应交增值税（销项税额） 165000元借：银行存款 1665000元贷：应收账款 1665000元  （2）2016年7月，按照完进度结转收入。借：主营业务成本 666666.67元工程施工——合同毛利 166666.66元贷：主营业务收入 833333.33元  （3）2016年8月，按照完进度结转收入。借：主营业务成本 666666.67元工程施工——合同毛利 166666.66元贷：主营业务收入 833333.33元  （4）2016年9月，按合同规定，登记应收未收工程款、确认工程结算款、税金，按照完进度结转收入。借：应收账款 1110000元贷：工程结算 1000000元应交税金——增值税——销项税额 110000元借：主营业务成本 666666.67元工程施工——合同毛利 166666.66元贷：主营业务收入 833333.33元  （5）2016年10月，按照完工进度结转收入。借：主营业务成本 666666.67元工程施工——合同毛利 166666.66元贷：主营业务收入 833333.33元  （6）2016年11月，按照完工进度结转收入。借：主营业务成本 666666.67元工程施工——合同毛利 166666.66元贷：主营业务收入 833333.33元  （7）2016年12月，收取工程结算款、税金，按照完进度结转收入。借：应收账款：2775000元贷：工程结算 2500000元应交税费——增值税——销项税额 275000元借：银行存款 3885000元贷：应收账款 3885000元借：主营业务成本 666666.67元工程施工——合同毛利 166666.66元贷：主营业务收入 833333.33元

1.8 特殊业务项目

1.8.1 PPP项目

1.8.1.1 PPP的定义

  PPP模式即Public—Private—Partnership的字母缩写，通常译为“公共私营合作制”，是指政府与私人组织之间，为了合作建设城市基础设施项目，或是为了提供某种公共物品和服务，以特许权协议为基础，彼此之间形成一种伙伴式的合作关系，并通过签署合同来明确双方的权利和义务，以确保合作的顺利完成，最终使合作各方达到比预期单独行动更为有利的结果。

1.8.1.2 PPP的特点

  PPP项目具有政府与社会资本共建伙伴关系、共享利益关系、共担风险关系等特点，所以项目合作各方包括政府和社会资本方最终目的是利益共享和风险共担，这也是政府的公共服务部门与社会资本在其他领域、以其他交易形式所显现出的最显著区别。

  1.8.1.3 PPP的分类

  从广义的层面讲，公私合作（PPP）应用范围很广，从简单的，短期（有或没有投资需求）管理合同到长期合同，包括资金、规划、建设、营运、维修和资产剥离。PPP安排对需要高技能工人和大笔资金支出的大项目来说是有益的。它们对要求国家在法律上拥有服务大众的基础设施的国家来说很有用。公私合作关系资金模式是由在项目的不同阶段，对拥有和维持资产负责的合作伙伴所决定。  PPP项目按照合作形式主要分为外包类、特许经营类和私有化类三类，私人部门承担的风险依次递增：  PPP的合作形式类别

  外包类：私人部门仅承担项目的建设、维护等过程中的一项或几项，政府为其提供的产品或服务付费。在这类合作中，私人部门对政府提供服务是比较单纯的商业价值交换行为，不涉及项目运营和对项目收益的分享，项目投资和经营的风险完全由公共部门承担。

  特许经营类：以授予特许经营权为特征，私人部门参与的项目环节要明显多于外包类，一般都涉及项目的投资或运营，在此过程中公共部门和私人部门需要共担风险。参与项目的公共部门需要协调私人部门的收益性和项目整体的公益性之间的关系，项目资产在特许经营期限之后需要移交公共部门。

  私有化类：私人部门负责项目的全部投资，也承担全部的风险，项目所有权永久归私人所有，不需交回。与普通竞争性领域的公私合作不同，PPP领域的私有化类项目中，私人部门在项目定价和服务质量等方面需要接受政府的监管，以保证公共福利不会由于私人部门权利过大而受到损害，这也是私有化类PPP项目中公共部门作用的体现。

  从2014年以来国家相关部门出台的与PPP相关的文件描述来看，我国正在推广的PPP应不包括私有化类形式，以特许经营类为主要形式。以特许经营类为例，PPP项目主要可以分为TOT、BOT和以PFI为代表的其他形式：  TOT（Transfer-Operate-Transfer）主要针对已经存在的基础设施，政府将其转让给私人部门后，私人部门对其进行更新、扩建之后再经营，合同期满后再转移给公共部门。在这其中又可以分为特许经营期内私人部门租赁设施或是购买阶段性持有设施。  BOT（Build-Operate-Transfer）主要是针对已规划但还未建设的基础设施，私人部门从建设期开始介入，需要承担建设、经营、融资的大部分风险。项目建设完成后，私人部门可以将其转让给公共部门再租赁后进行运营，也可以在特许经营期限内持有运营。特许经营期满后私人部门将相关基础设施转移至公共部门。

  PFI（Private-Finance-Initiate）模式是英国发展PPP中一个比较有代表性的合作形式。该模式从项目的规划阶段开始就有私人部门的参与，更加完善项目立项的可行性。另外PFI模式强调建立适当的风险收益分配机制，在项目建设和经营的较长期限内，尽管主要由私人部门承担建造和运营中的风险，但当出现因政策因素（如限流、限价等）导致的私人部门难以承担的风险时，公共部门也会给予一定的补贴和优惠支持，以保障私人部门的基本收益。

  PPP项目按照融资、非融资性质来分类，可以做如下分类：  融资性质运作模式主要包括以下几种：（1）建造、运营、移交（BOT）（2）民间主动融资（PFI）（3）建造、拥有、运营、移交（BOOT）  私营部门为设施项目进行融资并负责建设、拥有和经营这些设施，待期限届满，民营机构将该设施及其所有权移交给政府方。（4）建设、移交、运营（BTO）  民营机构为设施融资并负责其建设，完工后即将设施所有权移交给政府方；随后政府方再授予其经营该设施的长期合同。（5）重构、运营、移交（ROT）  民营机构负责既有设施的运营管理以及扩建/改建项目的资金筹措、建设及其运营管理，期满将全部设施无偿移交给政府部门。（6）设计建造（DB）  在私营部门的合作伙伴设计和制造基础设施，以满足公共部门合作伙伴的规范，往往是固定价格。私营部门合作伙伴承担所有风险。（7）设计、建造、融资及经营（DB-FO）  私营部门的合作伙伴设计，融资和构造一个新的基础设施组成部分，以长期租赁的形式，运行和维护它。当租约到期时，私营部门的合作伙伴将基础设施部件转交给公共部门的合作伙伴。（8）建造、拥有、运营（BOO）私营部门的合作伙伴融资、建立、拥有并永久的经营基础设施部件。公共部门合作伙伴的限制，在协议上已声明，并持续的监管。（9）购买、建造及营运（BBO）  一段时间内，公有资产在法律上转移给私营部门的合作伙伴。建造、租赁、营运及移交（BLOT）（10）只投资  私营部门的合作伙伴，通常是一个金融服务公司，投资建立基础设施，并向公共部门收取使用这些资金的利息。  非融资性质运作模式主要包括以下几种：（1）作业外包  政府或政府性公司通过签订外包合同方式，将某些作业性、辅助性工作委托给外部企业/个人承担和完成，以期达到集中资源和注意力于自己的核心事务的目的。一般由政府方给作业承担方付费。（2）运营与维护合同（O&M）  私营部门的合作伙伴，根据合同，在特定的时间内，运营公有资产。公共合作伙伴保留资产的所有权。（3）移交、运营、移交（TOT）同上

1.8.1.4 BOT项目

1.8.1.4.1 BOT的定义

  BOT是英文Build－Operate－Transfer的缩写，通常直译为“建设－经营－转让”。这种译法直截了当，但不能反映BOT的实质。BOT 实质上是基础设施投资、建设和经营的一种方式，以政府和私人机构之间达成协议为前提，由政府向私人机构颁布特许，允许其在一定时期内筹集资金建设某一基础设施并管理和经营该设施及其相应的产品与服务。

1.8.1.4.2BOT的特点

  1.可利用私人企业投资，减少政府公共借款和直接投资，缓和政府的财政负担；  2.避免或减少政府投资可能带来的各种风险，如利率和汇率风险、市场风险、技术风险等；  3.有利于提高项目的运作效益。因为一方面BOT项目一般都涉及到巨额资金的投入，以及项目周期长所带来的风险，由于有私营企业的参加，贷款机构对项目的要求就会比对政府更严格，另一方面私营企业为了减少风险，获得较多的收益，客观上促使其加强管理，控制造价，减低项目建设费用，缩短建造期；  4.可提前满足社会与公众需求。采取BOT投资方式，可在私营企业的积极参与下，使一些本来急需建设而政府目前又无力投资建设的基础设施项目，在政府有力量建设前，提前建成发挥作用，从而有利于全社会生产力的提高，并满足社会公众的需求；  5.可以给大型承包公司提供更多的发展机会，有利于刺激经济发展和就业率的提高；  6.BOT投资项目的运作可带来技术转让、培训本国人员、发展资本市场等相关利益；  7.BOT投资整个运作过程都与法律、法规相联系，因此，利用BOT投资不但有利于培养各专业人才，也有助于促进东道国法律制度的健全与完善。

1.8.2 BT项目

1.8.2.1 BT的定义

  BT是英文Build（建设）和Transfer（移交）缩写形式，意即“建设--移交”，是政府利用非政府资金来进行非经营性基础设施建设项目的一种融资模式。BT模式是BOT模式的一种变换形式，指一个项目的运作通过项目公司总承包，融资、建设验收合格后移交给业主，业主向投资方支付项目总投资加上合理回报的过程。目前采用BT模式筹集建设资金成了项目融资的一种新模式。

1.8.2.2 BT的特点

1. BT模式仅适用于政府基础设施非经营性项目建设；2. 政府利用的资金是非政府资金，是通过投资方融资的资金，融资的资金可以是银行的，也可以是其他金融机构或私有的，可以是外资的也可以是国内的；3. BT模式仅是一种新的投资融资模式，BT模式的重点是B阶段；4. 投资方在移交时不存在投资方在建成后进行经营，获取经营收入；5. 政府按比例分期向投资方支付合同的约定总价。

第二部分增值税日常管理的主要事项

2.1 跨区域涉税事项报验管理

  纳税人外出跨县（市、区）从事建筑服务的，应向机构所在地主管税务机关填报《跨区域涉税事项报告表》，并向建筑服务发生地主管税务机关办理报验登记。

2.1.1跨区域涉税事项报验管理申请

  1.具备网上办税条件的，纳税人可通过网上办税系统，自主填报《跨区域涉税事项报告表》；  2.不具备网上办税条件的，纳税人向主管税务机关（办税服务厅）填报《跨区域涉税事项报告表》，并出示加载统一社会信用代码的营业执照副本（未换照的出示税务登记证副本），或加盖纳税人公章的副本复印件（以下统称“税务登记证件”）；  3.已实行实名办税的纳税人只需填报《跨区域涉税事项报告表》。

2.1.2跨区域涉税事项报验

  跨区域涉税事项由纳税人首次在经营地办理涉税事宜时，向经营地的国税机关报验。纳税人报验跨区域涉税事项时，应当出示税务登记证件。

2.2 三方信息采集

建筑服务应按项目采集三方数据，按税务登记、申报、竣工结算环节加强管理。  1.项目登记信息  建筑服务发生地税务机关可通过当地发改委、住建局、规划局、招商局、经信委、业主方等部门采集工程规划许可证信息（建设单位、项目名称、工程规划许可证号、建设地址）、项目立项信息、施工许可信息（建设单位、地址、施工单  位、监理单位、建设规模、总投资额）、建设施工信息（中标结果、质量检查、安全检查）、工程承包方式等信息，做好相关项目登记，建立建设项目数据台帐。

  2.日常监控信息

  建筑服务发生地税务机关可通过当地住建局、财政局、业主方、互联网等渠道获取工程结算进度、资金支付情况、工程造价变化情况等信息，对比核实纳税人纳税申报、工程承包（分包）合同、差额扣除相关发票和完税凭证等资料。（一）加强申报数据审核。一是根据业主方（或建设单位）采集的工程结算进度与纳税人申报工程进度、税款缴纳等进行分析比对，核实其是否及时足额申报；二是实施差额征税，其扣除额是否符合建筑分包合同条件，是否提供相应的扣缴凭证。  （二）加强动态监控。对工程项目进度、造价变化等实施动态监控，对变更事项及时更新台帐内容，加强对承包合同业务实质的甄别，准确判断工程项目应当适用的增值税政策。  3.项目清算信息  建筑服务发生地税务机关可通过当地住建局、审计局、业主方、互联网等渠道获取项目竣工时间、竣工验收时间、竣工决算、竣工结算金额等信息，实施项目清算。可结合实际，组建国地税联合征管团队，对竣工工程项目进行竣工清算。强化外埠经营纳税人报验登记的核销管理，并在金三系统中进行相应的核销处理，确保税款及时入库和涉税管理信息的准确性。

2.3 项目备案

  1. 一般纳税人选择简易计税方法计税备案  一般纳税人以清包工、甲供材方式提供的建筑服务和为建筑工程老项目提供的建筑服务，可以选择适用简易计税方法计税。一般纳税人选择简易计税的项目应持以下资料办理备案。（1）《增值税一般纳税人选择简易办法征收备案表》；（2）一般纳税人选择简易办法征收备案事项说明；（3）选择简易征收的建筑服务符合条件的证明材料，或者企业符合条件的证明材料（如建筑服务施工合同原件及复印件、建筑工程施工许可证原件及复印件等）。  2. 出口退（免）税备  工程项目在境外的建筑服务；工程项目在境外的监理服务；工程、矿产资源在境外的工程勘察勘探服务应办理免税备案。  首次申报出口免税时，持相关资料到主管税务机关办理出口免税备案手续。  《出口退（免）税备案表》中的内容发生变更的，出口企业须自变更之日起30日内，向主管税务机关提供相关资料，办理备案内容的变更。出口企业申请注销税务登记的，或其他依法应终止出口免税事项的，应向主管税务机关申请撤回出口退（免）税备案。  主管税务机关受理企业申请后，对于符合规定的办理相关备案手续，备案结果应及时反馈企业。  应提供的相关资料：（1）《出口退（免）税备案表》及电子数据；（2）有关变更项目的批准文件、证明材料原件及复印件；（3）《企业撤回出口退（免）税备案未结清退（免）税确认书》，合并、分立、改制重组企业决议，合并、分立、改制重组企业章程，承继撤回备案企业权利和义务的企业在撤回备案企业所在地的开户银行名称及账号，放弃未申报或已申报但尚未办理的出口退（免）税并按规定申报免税的声明，相关部门批件。（合并、分立、改制重组的申请企业提供）（4）主管税务机关要求企业提供其他资料。

2.4 一般纳税人登记

  具体内容见《国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点有关税收征收管理事项的公告》（国家税务总局公告2016年第23号公告）

2.5 发票管理

2.5.1 票种核定

 按《全国税收征管规范》办理（具体内容略）。

2.5.2 发票开具

  1.自行开具发票  自行开具发票的纳税人票种、票量、最高开票限额等工作由纳税人申请启动，主管税务机关调查核实，提出审批或核准意见，按规定程序办理。

（1）一般纳税人提供建筑服务，应自行开具增值税发票；以取得的全部价款和价外费用全额开具增值税发票。

（2）小规模纳税人（不包括不达增值税起征点个体经营者）提供建筑服务，应自行开具增值税发票。

（3）纳税人自行开具增值税发票时，应在发票的备注栏注明建筑服务发生地县（市、区）名称及项目名称，项目名称必须与登记的项目名称一致。  2.分包工程发票开具，建筑服务分包工程项目，分包方就所承包项目向总包方开票，总包方按规定向建筑工程发包方全额开具增值税发票。  3.建筑业纳税人在地税机关已申报营业税未开具发票，2016年5月1日以后需要补开发票的，可于2017年12月31日前开具增值税普通发票。（1）在增值税发票管理新系统选择《商品和服务税收分类与编码（试行）》中的分类编码603 “已申报缴纳营业税未开票补开票”。使用“未发生销售行为的不征税项目”编码，发票税率栏应填写“不征税”，不得开具增值税专用发票。（2）建筑业纳税人在地税机关已申报营业税未开具发票的，应将缴纳营业税的完税凭证和建筑项目款项拨付单据等资料留存备查。

2.6 施工流程管理

根据建筑施工流程，整个流程包括投标（报价）阶段、合同签订阶段、施工准备阶段、项目实施阶段、项目竣工验收阶段、项目结算阶段、工程维修保养阶段。各阶段涉及的建筑施工营运内容及税务管理相关要求如下：

2.6.1 项目招投标及合同管理阶段

建设工程项目施工流程			税务管理环节
投标（报价）阶段	获取招标文件，购买标书、缴交图纸押金		取得增值税进项抵扣凭证
	投标保证金/投标保函缴退		无
	提交投标文件	项目现场勘查	无
		组织技术、经济、商务标书编制及装订	取得增值税进项抵扣凭证
	议标过程	参加议标过程的澄清/答辩会议	无
		根据要求进行多轮回标	无

  主要涉税事项：  1.根据计税方法的选择以及其对工程造价的影响，采用一般计税方法计税的，应执行营改增后的计价依据；选择简易计税方法计税的，税款改为按增值税征收率计算。应重点审核比对工程造价与合同条款内容明确的建筑服务方式，进一步核实纳税人简易计税方式备案是否正确。  2.纳税人外出经营提供建筑服务预缴税款的，需建立预缴税款台账。

2.6.2 项目施工阶段

  1. 施工准备

		建设工程项目施工流程	税务管理环节
施工准备阶段		组建项目部	按合同支付各项资金，对应取得相关发票，及时进行账务处理；保管可抵扣的增值税专用发票抵扣联，及时进行抵扣。
	临时设施采购/ 租赁及搭建	施工场地平整，临时道路铺设
		临时排水、供水、电、通讯线路/设施架设
		临时办公室/宿舍/仓库/加工场地搭设
		办公设备/家具用品采购
		临时设施的维护/维修

主要涉税事项：  （1）非独立纳税的项目部：对于建筑服务企业，“项目部”为公司的一个部门，可能直属于总机构管理，也可能直属于分公司管理。其设立目的为方便管理和财务核算，没有进行工商登记，建筑企业账套里可能会同时对几个工程项目进行核算。若工程项目性质特殊，也可能单独设置会计账套。涉税管理需要关注对用于简易计税方法计税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进货物、加工修理修配劳务、服务，除固定资产外，涉及的进项税额不得从销项税额中抵扣，在核算中应予以划分，无法划分的，按照规定的公式计算不得抵扣的进项税额。  （2）按独立纳税主体设立的项目部：按照2017年国家税务总局公告第11号第二条规定，建筑企业与发包方签订建筑合同后，以内部授权或者三方协议等方式，授权集团内其他纳税人（以下称“第三方”）为发包方提供建筑服务，并由第三方直接与发包方结算工程款的，由第三方缴纳增值税并向发包方开具增值税发票，与发包方签订建筑合同的建筑企业不缴纳增值税。作为内部授权或者三方协议的第三方身份具有独立纳税义务的项目部，建筑服务发生地主管税务机关应对其实施从登记到注销清算的全流程税收管理。

  2.劳务分包

项目实施阶段建设工程项目施工流程		税务管理环节
劳务分包	劳务招投标	按合同支付各项资金，对应取得相关发票，及时进行账务处理；保管可抵扣的增值税专用发票抵扣联，及时进行抵扣。
	签订劳务合同/收取保证金/劳务费用预付款
	施工过程按合同约定比例支付进度款/扣除过程中罚款
	劳务合同结算/扣除因劳务分包方原因遭受的罚款
	合同质保期（一般按工程通过政府备案验收后两年考虑）满后质保金支付/扣除劳务方应承担的费用

应关注的涉税事项重点：建筑服务企业提供的建筑劳务应按照建筑服务计征增值税（适用税率11%），而实际操作中很多建筑企业筹划采取“劳务派遣”方式购进建筑劳务服务，侵蚀了建筑业的税基，具有较大涉税风险。根据《劳务派遣暂行规定》（中华人民共和国人力资源和社会保障部令2014年第22号）第四条规定：用工单位应当严格控制劳务派遣用工数量，使用的劳务派遣劳动者数量不得超过其用工总量的10%。征管工作中可以此作为建筑服务企业劳务用工的预警参考。

  3.专业分包

项目实施阶段建设工程项目施工流程		税务管理环节
专业分包	专业分包招投标	按合同支付各项资金，对应取得相关发票，及时进行账务处理；保管可抵扣的增值税专用发票抵扣联，及时进行抵扣。
	签订专业分包合同/收取保证金/预付款
	专业分包施工过程按合同约定比例支付进度款/扣除过程中罚款
	专业分包合同结算/扣除因分包原因遭受的罚款
	合同质保期（一般按工程通过政府备案验收后两年考虑）满后质保金支付/扣除分包方应承担的费用
	合同质保期（一般按工程通过政府备案验收后两年考虑）满后质保金支付/扣除劳务方应承担的费用

  应关注的涉税事项重点：  对于适用一般计税方法计税的工程项目，在申报纳税时，纳税人的销售额不得扣除支付的分包款，应凭取得的增值税专用发票进行进项税额抵扣，通过抵扣的方式消除重复征税。  对于适用简易计税方法的工程项目则可采取差额征税方式，以取得的全部价款和价外费用扣除支付的分包款后的余额为销售额。纳税人按照上述规定从取得的全部价款和价外费用中扣除支付的分包款，应当取得符合法律、行政法规和国家税务总局规定的合法有效凭证，否则不得扣除。上述凭证是指：（1）从分包方取得的2016年4月30日前开具的建筑业营业税发票。（2）从分包方取得的2016年5月1日后开具的，备注栏注明建筑服务发生地所在县（市、区）、项目名称的增值税发票。  国家税务总局规定的其他凭证。  4.工程深化/优化/综合管线设计

项目实施阶段建设工程项目施工流程		税务管理环节
工程深化 /优化/ 综合管线设计	设计单位招标	按合同支付各项资金，对应取得相关发票，及时进行账务处理；保管可抵扣的增值税专用发票抵扣联，及时进行抵扣。
	委托设计单位并签订设计合同（预付款）
	设计单位设计过程按合同约定比例支付
	设计合同结算

  5.工程材料设备采购

项目实施阶段建设工程项目施工流程		税务管理环节
工程材料设备采购	材料/设备采购招标	按合同支付各项资金，对应取得相关发票，及时进行账务处理；保管可抵扣的增值税专用发票抵扣联，及时进行抵扣。
	签订供货合同并支付订货款
	材料/设备到货验收并按合同约定比例支付到货款/发票报账
	材料/设备完成安装、调试并通过验收/阶段结算/发票报账
	供货合同结算/发票报账
	合同质保期（一般按工程通过政府备案验收后两年考虑）满后质保金支付/扣除材料供应方应承担的费用/ 发票报账

  应关注的涉税事项重点：  在增值税模式下，纳税人的销售额为纳税人提供建筑服务收取的全部价款和价外费用。工程材料有自购材料和甲供材料。甲供材料一般按以下方式操作：业主、供应商、施工企业签订三方协议，约定由业主直接向供应商采购材料，供应商可能会将材料直接发给施工方用于施工。甲供材与工程款无关，建筑企业仅需就实际取得的建筑服务收入确认销售额，其计税依据中不包括甲供材料款项，也不得抵扣甲供材的进项税额。  6.工程施工机械采购/租赁

项目实施阶段建设工程项目施工流程		税务管理环节
工程施工机械采购/租赁	施工机械采购/租赁招标	按合同支付各项资金，对应取得相关发票，及时进行账务处理；保管可抵扣的增值税专用发票抵扣联，及时进行抵扣。
	签订采购/租赁合同并支付定金
	工程机械到货安装/调试并通过验收，按合同约定比例支付或按月支付租金/发票报账
	施工机械的维护/检测/维修/发票报账
	采购/租赁合同结算/发票报账

  7.安全生产必要条件投入

项目实施阶段建设工程项目施工流程		税务管理环节
安全生产必要条件投入	缴纳劳动工资保证金	按合同支付各项资金，对应取得相关发票，及时进行账务处理；保管可抵扣的增值税专用发票抵扣联，及时进行抵扣。
	购买建筑工程一切险/建筑工程团体意外伤害保险
	安全防护、文明施工措施费用（包括药品、清凉饮品等的发放；医药费用的支出等）
	对于超过一定规模的危险性较大的分部分项工程专项方案的专家论证等/论证费用

  8.缴纳与建设工程相关各项费用

项目实施阶段建设工程项目施工流程		税务管理环节
缴纳/ 支出与建设工程相关各项费用	政府收取的报建/监督/验收（如消防、环保、供电、排污、供水、防雷等）等行政事业性收费缴纳	按合同支付各项资金，对应取得相关发票，及时进行账务处理；保管可抵扣的增值税专用发票抵扣联，及时进行抵扣。
	工程材料（如钢筋、混凝土、建筑构配件、外墙材料、涂料、含塑料成分制品、装饰材料、保温材料等）委托第三方机构进行质量检验的费用缴纳
	工程实体委托第三方机构进行验收前专项检测（如节能检测、消防检测、安防检测、防雷检测等）的费用缴纳

  9.按合同收取进度款

项目实施阶段建设工程项目施工流程		税务管理环节
按合同收取进度款		按照规定的纳税义务时间确认增值税应税收入，并按期进行纳税申报；对于跨地级行政区提供的建筑服务，还应在建筑服务发生地主管国税机关预缴税款，并凭取得的完税凭证在当期增值税应纳税额中抵减，抵减不完的结转下期继续抵减。

2.6.3 项目竣工验收阶段

建设工程项目施工流程		税务管理环节
项目竣工验收阶段	验收资料编制	无
	各专项验收办理	无
	综合验收备案	无
	工程遗留质量问题整改	无
	工程实体移交	无
	按合同收取工程竣工验收款	按照规定的纳税义务时间确认收入，并按期进行纳税申报；对于跨地级行政区提供的建筑服务，还应在建筑服务发生地主管国税机关预缴税款，并凭取得的完税凭证在当期增值税应纳税额中抵减，抵减不完的结转下期继续抵减；续办或注销手续《外管证》。

2.6.4 项目结算阶段

建设工程项目施工流程			税务管理环节
项目	结算资料编制		无
结算阶段	结算 审核	有可能涉及委托第三方审计费用	保管可抵扣的增值税专用发票抵扣联，及时认证抵扣。
	按合同收取工程结算款		按照规定的纳税义务时间确认收入，并按期进行纳税申报；对于跨地级行政区提供的建筑服务，还应在建筑服务发生地主管国税机关预缴税款，并凭取得的完税凭证在当期增值税应纳税额中抵减，抵减不完的结转下期继续抵减；续办或注销手续《外管证》。

  工程质保金管理。施工合同一般会约定3%-5%左右的质保金，在项目完工1年至2 年后，若项目不存在质量等问题，业主就会支付质保金给施工方。增值税纳税义务发生时间明确为实际收到质保金的当天为纳税义务发生时间；先开具发票的，为开具发票的当天。

2.7 纳税申报

2.7.1 正常申报

  1.建筑业纳税人应当按照固定的期限进行增值税申报（以下简称一般申报），一般纳税人按月申报，小规模纳税人一般按季申报。纳税人在一般申报时，可将已经通过预缴申报缴纳的增值税填入“分期预缴税款”栏次实现抵减，此项抵减不分项目、税率和税目。  2.纳税人按照规定从取得的全部价款和价外费用中扣除支付的分包款，应当取得符合法律、行政法规和国家税务总局规定的合法有效凭证，否则不得扣除。

  上述凭证是指：（1）从分包方取得的2016年5月1日后开具的，备注栏注明建筑服务发生地所在县（市、区）、项目名称的增值税发票。（2）分包方在建筑服务发生地已缴纳税款的完税凭证复印件。（3）国家税务总局规定的其他凭证。

3.纳税人取得的全部价款和价外费用扣除支付的分包款后的余额为负数的，可结转下次预缴税款时继续扣除。

2.7.2 预缴申报

  纳税人（不含其他个人）跨地级行政区提供建筑服务，按规定需要在项目所在地主管国税机关预缴税款的，需填写《增值税预缴税款表》。纳税人使用《增值税预缴税款表》在异地办理预缴税款时，应填报注册地纳税人识别号。  1.一般纳税人适用一般计税方法计税的，应以取得的全部价款和价外费用为销售额计算应纳税额。纳税人应以取得的全部价款和价外费用扣除支付的分包款后的余额，按照2％的预征率在建筑服务发生地预缴税款后，向机构所在地主管税务机关进行纳税申报。预缴的增值税税款，可以在当期增值税应纳税额中抵减，抵减不完的，结转下期继续抵减。  纳税人以预缴税款抵减应纳税额，应以完税凭证作为合法有效凭证。  2.一般纳税人选择适用简易计税方法计税的，应以取得的全部价款和价外费用扣除支付的分包款后的余额为销售额，按照3%的征收率计算应纳税额。纳税人应按照上述计税方法在建筑服务发生地预缴税款后，向机构所在地主管税务机关进行纳税申报。  3.小规模纳税人跨地级行政区提供建筑服务，应以取得的全部价款和价外费用扣除支付的分包款后的余额为销售额，按照3%的征收率计算应纳税额。纳税人应按照上述计税方法在建筑服务发生地预缴税款后，向机构所在地主管税务机关进行纳税申报。  4.纳税人跨地级行政区提供建筑服务，在向建筑服务发生地主管国税机关预缴增值税税款时，需填报《增值税预缴税款表》，并出示以下资料：（1）与发包方签订的建筑合同原件及复印件；

（2）与分包方签订的分包合同原件及复印件；

（3）从分包方取得的发票原件及复印件。

2.8 PPP项目增值税管理

  PPP项目的参与方通常包括政府、社会资本方、项目公司、融资方、承包商和分包商、原料供应商、专业运营商、保险公司以及专业机构等（如图）。各方因在PPP项目中角色不同，提供的货物、劳务以及服务不同，涉及的税收政策、税率也不尽相同，管理的难度高，涉及的税收风险大，税务机关应根据项目的具体合作方式确定管理重点。

2.8.1 项目公司设立

  在PPP项目公司成立时，税务机关应关注两个方面的涉税业务。一是出资方具体的出资形式。出资方以实物资产、无形资产或者投资到项目公司，应分解为转让实物资产、无形资产与投资两种行为，对于转让实物资产、无形资产行为，税务机关应定性为增值税应税行为，征收增值税；二是有条件的税务机关可以提前核实、核查PPP项目公司筹办期间发生各项费用如征地拆迁、勘探、设计、融资等业务的增值税发票情况，确认可以抵扣进项税额情况。

2.8.2 项目建设阶段

  在总局未明确上述项目相关的增值税政策之前，暂按以下要求办理：  PPP项目公司成立后，项目的推进模式主要有两类，一是投资方参与建设，不成立单独的项目公司，由投资方承担项目的融资、投资和施工等职责；二是投资方不参与建设，投资方通常为单独成立的项目公司，承担项目的融资、投资等职责，并与施工方签订施工合同。对于BT项目，如果合同中对工程投资金额和投资回报分别进行明确约定的，投资方和业主方共同确认的工程投资金额由投资方按照“建筑业”计算缴纳增值税，取得的回报收入按照“利息收入”缴纳增值税。如果合同中对工程投资金额和投资回报没有分别进行明确约定的，投资方取得的全部收入按照“建筑业”缴纳增值税。

  业主方、项目管理方、项目施工方签订三方合同的代建项目，如果增值税发票由项目施工方直接开具给业主方，项目管理方仅对项目施工过程进行监督管理，并向业主方收取一定比例或者金额的管理费，其收取的管理费按照“现代服务业”缴纳增值税。如果施工方将发票开具给项目管理方，再由项目管理方向业主方开具发票的，项目方向业主方收取的全部价款和价外费用按照“建筑业”缴纳增值税。

   PPP项目公司在漫长的建设期内均不会有运营收入，也不会产生相应的增值税销项税额，其前期支付的进项税额税率高低将直接影响实际税负和资金时间成本。因此，PPP项目公司与建筑工程承包商签订合同时存在选择甲供材、清包工等满足简易计税方法计税的合同款项。税务机关一是应加强合同条款的研读，对满足甲供材、清包工合同重点关注；二是对PPP项目公司的购进，增值税发票的取得加强管理，防范虚开增值税专用发票的行为。特别是在存在挂靠经营的情况下，尤其需要防范取得虚开的增值税专用发票。

2.8.3 项目运营阶段

  在PPP 项目中，投入运营后的付费机制是核心条款，常见的付费机制包括使用者付费、政府付费和可行性缺口补助三种。不同付费机制对应的税务管理重点不同。  一、使用者付费或政府付费的增值税管理重点。由于PPP项目实质是政府与社会资本达成契约后形成的购买关系，此时项目公司提供的公共产品或服务，无论是使用者付费还是政府付费都与一般形式下的商品或服务购销交易，在税收待遇上无任务差别，属于法人公司销售行为。项目公司无论是从使用者获得的收入，还是从政府获得的收入，都应当作为主营业务收入，按实际提供的服务项目所对应的征收率或者税率计算缴纳增值税，纳税人未分别核算各服务项目收入的，一律从高适用税率或者征收率。纳税人未实际运营项目，取得的收入全部来自于政府付费，如果PPP项目合同对政府付费中包含的本金和回报进行明确约定的，政府付费中包含的本金不征收增值税，回报按照“贷款服务”征收增值税。  二、可行性缺口补助的增值税管理重点。可行性缺口补助形式多样，税收风险很大，税收待遇不易确定，项目公司应当正确界定补助的性质，适用不同的增值税政策。如果是价格补贴，其定性比较容易，一般情况下与公共产品销售数量或公共产品提供服务有关，应按提供的服务项目所对应的征收率或者税率计算缴纳增值税。在实践中，政府除了采取对项目公司给予价格补贴的方式外，还会通过给项目公司“土地无偿划拨、贷款贴息、投资入股”等方式，提供“隐性”可行性缺口补助。对此类收益，应就具体项目进行增值税处理。  三、政府补助的增值税管理重点。在税收征管实践中，对“政府补助”与“可行性缺口补助”应当有效区分。政府补助是指企业从政府无偿取得的货币性或非货币资产，根据现有增值税政策规定，不属于增值税征收范围。但不包括政府作为企业所有者投入的资本，比如在PPP项目中项目公司因提供公共产品或公共服务获得的可行性缺口补助。  2.8.4 项目移交阶段  PPP 项目经营权一般属于项目公司所有，在项目运营阶段结束后，项目公司需将PPP 项目权益移交给政府或其投资平台等机构。在这一环节，税务机关应重点关注PPP项目产权移交的方式，采用股权转让方式不属于增值税征税范围，而采用资产移交方式的则可能产生相应的增值税纳税义务行为。  整体资产有偿移交，不征收增值税。非整体资产有偿转让，应当按PPP合同约定的价格计算缴纳增值税。  在TOT和ROT模式下，政府将存量资产移交给项目公司时取得的特许经营收入属于《政府非税收入管理办法》（财税〔2016〕33号印发）规定的政府非税收入，不属于增值税征税范围，不得开具增值税发票；

2.9 EPC项目增值税管理

  EPC项目是指公司受业主委托，按照合同约定对工程建设项目的设计、采购、施工、试运行等实行全过程或若干阶段的承包。

  在总局未明确前纳税人为EPC项目提供的服务，按照“建筑业”缴纳增值税。

第三部分行业增值税管理风险点

3.1 发票使用风险

3.1.1 风险描述

  1.未按规定开具发票。一是未按规定时间开具发票或在开具发票时税率、品名、备注栏未按规定填开；二是建筑服务业虚开发票风险较大。建筑服务行业业务类型多、产业链长、行业监管困难，存在为下游产业虚开的风险。

  2.未按规定取得发票。一是购买虚假发票虚增成本。主要体现在挂靠模式下。挂靠方从被挂靠企业开出发票后，为了少缴纳税金，取得各种采购发票抵扣税金和成本。被挂靠企业的财务部门对于挂靠方提供的采购发票所反映的业务真实性不能有效监控，取得虚开发票风险增大；二是取得虚开的劳务专用发票虚扣进项。人工成本占建筑企业总成本的比例较高，企业为取得进项，偏向于采取“劳务外包”的形式，由劳务公司向其开具增值税专用发票，劳务公司虚开风险较大，成为虚开风险管理的重点和难点；三是购买进项发票抵扣进项税额。采购环节，建筑企业为降低成本不按规定索取发票，为增加进项税额，取得虚开增值税专用发票来降低增值税税负，同时也为降低所得税税负；四购买增值税普通发票用于税前列支，目前普通发票目前造假严重，克隆票、套开票多，虚开风险较大。

  3.农产品收购发票虚开风险。建筑服务中的绿化、撑木等业务需要使用大量农产品，由于农产品收购发票由纳税人自行开具，虚开风险较大。

3.2 新增欠税风险

3.2.1 风险描述

  1.建筑服务行业利润低，竞争激烈，管理混乱，微利中标，低价中标情况多。营改增后，增值税发票由纳税人自行开具，容易形成欠税，对于微利、低价中标项目形成的欠税不易清缴。  2.工程款回收慢，按施工进度付款的项目应该在完成合同约定工程量时收回工程款，但甲方往往不能按期支付，施工企业不仅要垫付工程款，还要垫付税款，资金压力较大的情况下，企业会不及时申报缴纳税款，容易形成欠税。

3.3 异地预缴税款风险

3.3.1 风险描述

  1.建筑企业异地预缴税款后不及时向机构所在地如实申报，人为选择时间申报调控应补（退）税款；  2.未按规定保管预缴税款完税凭证、台账资料或申报抵缴的预缴税款与预缴台账不符，或伪造预缴税款凭证，重复抵缴预缴税款；  3.纳税人未按规定建立预缴税款台账，未区分不同县（市、区）和项目逐笔登记全部收入、支付的分包款、已扣除的分包款、扣除分包款的发票号码、已预缴税款以及预缴税款的完税凭证号码等相关内容；

  4.由于目前的跨区域税源管登记未标明纳税人类型，导致项目所在地税务机关无法判断是否为一般纳税人，从而为一般纳税人违规代开。

3.4 差额征税风险

3.4.1 风险描述

  1.建筑业签订分包合同中，除建筑工程劳务合同外，另有部分纳税人签订的劳务派遣合同，纳税人按建筑业差额征税，对劳务派遣合同金额也在收入中进行了差额扣减，少缴增值税风险；  2.企业选择一般计税方法时，对于取得专用发票的分包项目，“一票两用”，既抵扣进项税额又作为差额扣除凭证；  3.差额征税中扣除凭证伪造。由于差额征税的扣除凭证包括发票、签收单据、完税凭证、财政票据等，部分扣税凭证都没有有效途径进行鉴别，建筑服务企业可能存在伪造扣税凭证从而少缴税款的风险；

  4.未按规定取得并保管合法有效凭证。

3.5 简易征收风险

3.5.1 风险描述

  1.简易备案不规范。建筑劳务简易办法是按工程项目选择适用，存在企业将所有建筑劳务或者其他收入也按简易征收方法计税方式的风险；  2.混合抵扣进项税额风险。增值税政策要求一般计税与简易计税分别核算，但个别建筑企业利用简易计税项目取得的进项税额认证后，作为一般计税项目的进项税额抵扣，未按规定作进项税额转出风险；  3.未做简易备案而按简易申报。现行金三系统未将简易备案与简易申报强制关联，存在纳税人未进行简易计税备案而按简易计税方法申报增值税的风险；  4.扩大特定简易计税方法适用范围。一般纳税人销售电梯的同时提供安装服务，其安装服务可以按照甲供工程选择适用简易计税方法计税，一般纳税人存在扩大适用范围的风险。

3.6 适用税率错误风险

3.6.1 风险描述

  1.建筑业兼营行为，未分别核算，未从高适用税率。11%税率仅适用于建筑劳务，建筑服务纳税人存在销售施工现场的废品、销售多余原材料应按17%而按照11%计税风险；  2.混合销售认定不准确风险。纳税人存在销售活动板房、机器设备、钢结构件等自产货物的同时提供建筑、安装服务，不属于混合销售，未分别核算货物和建筑服务的销售额，未分别适用不同的税率或者征收率。纳税人销售活动板房、机器设备、钢结构件等非自产货物的同时提供建筑、安装服务，属于混合销售，纳税人混合销售业务分类不准确，造成适用税率错误；  3.建筑业设备出租业务处理不准确风险。混淆设备出租与设备出租给他人使用并配备操作人业务区别，使用低税率风险。

3.7 未按规定确认收入风险

3.7.1 风险描述

  1.总机构建筑企业未及时、足额申报异地项目收入，预缴税款与收入不匹配，少计或延迟计收入风险；

  2.未按规定处理视同销售行为。在建筑服务行业中，“以物抵款”、“以权抵款”的结算方式普遍存在，比如房地产开发经营将商品房交给建筑企业或包工头个人，充抵工程款，一些建筑企业对此不确认收入或少确认收入，从而达到少缴税款的目的；

  3.质量保证金处理不规范。纳税人提供建筑服务，被工程发包方从应支付的工程款中扣押的质押金、保证金，未开具发票的，以纳税人实际收到质押金、保证金的当天为纳税义务发生时间。先开具发票的纳税人未按规定确认收入及纳税义务；  4.未按规定确认收入。纳税人提供建筑服务取消收到预收确认纳税义务的规定后，建筑服务纳税人未按合同约定确认建筑服务收入，推迟纳税义务发生时间；  5.小规模建筑企业通过拆分建筑合同、延长建设周期、分期开票、分期确认收入等方式，人为调整月度建筑业收入，满足月销售收入不达3万元销售收入小微优惠的风险。

3.8 合同造假风险

3.8.1 风险描述

  1.违规简易征收备案。部分纳税人在做简易计税方式备案时提供虚假合同，将应适用一般计税方法计税项目备案为简易计税方式项目，逃避纳税义务；  2.支解项目，逃避一般纳税人登记。当同一建筑合同项目金额较大时，部分纳税人采用违规支解项目的办法编造虚假合同，逃避一般纳税人登记，达到逃避纳税义务的目的；  3.违规代开发票。编造虚假合同将应由纳税人自行开具增值税发票的项目分解到临时纳税人、月销售额不超过3万元季销售额不超过9万元的小规模纳税人到税务机关代开增值税发票。  4.加强对业主方信息采集比对及资金流核查。

3.9 已缴营业税补开发票风险

3.9.1 风险描述

  1.重复补开发票。纳税人将已缴营业税已开具地税发票业务重复开具增值税普通发票；  2.虚假补开发票。纳税人将未缴营业税业务作为已缴营业税业务补开增值税普通发票，不进行增值税纳税申报；

  3.错用票种。将营改增前提供的建筑服务开具增值税专用发票用于购买方进行进项税额抵扣。

第四部分税收管理措施

4.1发票管理

  1.实行风险预警管理。建立细分行业管理模型，分行业建立材料、人工、税费等指标预警指标，及时发现异常，有针对性地开展应对工作；  2.严格发票管控。对新办的规模较小的建筑服务纳税人要加强增值税发票管理，监控发票用量及开票，对异常纳税人可比照辅导期采取预缴税款办法加强监管；  3.强化发票信息利用与分析。利用增值税发票管理新系统和增值税发票数据分析系统监控纳税人取得的发票，分析纳税人的材料采购、设备租用、劳务成本半径是否合理，接受的发票品名是否合理，分析成本发票占比是否合理，及时排除涉税风险。

4.2欠税管理

  1.以票控税，依法预缴。加强建筑服务发票管理，落实增值税发票事前、事中、事后监管，防范税收风险，完善内控机制，加大督查督导工作力度，打击虚开发票的违法行为。对纳税信用等级低、风险高纳税人合理核定发票用量、严格开票限额核准，推行税款预缴方式，防范新增欠税。

  2.加强欠税清缴。要加强欠税的跟踪管理，及时掌握欠税企业的生产经营状况，认真制定和落实清缴欠税的具体措施，加大清欠力度。依法实施欠税公告，及时通过省局门户网站发布欠税公告。严格缓缴税款审核审批，加强已批缓缴税款的跟踪管理，督促纳税人及时将到期缓缴税款解缴入库，确保缓缴税款到期入库率达到100%。

    4.3预缴税款管理

  1.完善系统，实现全国数据共享。完善系统功能，实现系统自动监控是否为增值税一般纳税人，实现数据集中，将纳税人自开、代开发票数据与申报数据比对，及时处理异常信息；

  2.加强建筑业纳税人报验管理。加强对报验户纳税人的监管，督促其及时足额申报预缴税款，同时关注其涉及本地的上游企业发票开具情况、纳税情况；  3.加强审核。对纳税申报存在异地预缴税款抵减本期应纳税款情况的，要求对纳税人提供异地预缴税款的完税凭证，税务机关加强审核并做好登记。
  4.4 差额征税管理  1.认真审核纳税人的分包合同及纳税人提供的分包扣除资料，确认其是否属于可以从总包金额中扣除；  2.及时关注建筑服务企业纳税申报情况，重点审核《增值税纳税申报表》附表一第4行第12列填报“服务、不动产和无形资产扣除项目和本期实际扣除金额”，同时在附表三第2行填报“本期实际扣除金额”时不一致时，为重大增值税风险。同时关注附表四税额抵减的连续性、准确性；  3.审核纳税人报送的扣除凭证，通过有效途径查询其真实性和合法性。

4.5 简易征收管理

  1.核实纳税人简易备案资料，审核备案项目是否符合简易征收条件；  2.加强关联数据审核，将纳税人备案信息与纳税人开票信息、申报信息进行比对；  3.重点审核纳税人当期同时存在一般计税与简易计税申报数据但无进项税额转出数据，结合备案合同和《工程量清单》审核纳税人进项税额抵扣是否存在风险，审核纳税人进项税额转出是否准确。

4.6应税收入的审核确认

  1.加强数据比对。对纳税人开票收入与纳税申报情况及时进行比对，重点对预缴税款情况进行比对，及时处理异常数据；  2.关注纳税人工程项目领用材料核算是否规范，是否存在处置未使用完材料未申报纳税人的情况；对未按合同约定及时足额拨付工程款的，重点关注其是否存在与业主单位用“以物抵款”的形式抵工程款，若存在核实是否做账务处理，是否及时进行纳税申报；  3.对长期未决算工程项目的进行跟踪督促，对已办理工程竣工决算的纳税人，及时进行税款缴纳结算，同时进行实际决算的成本费用与招投标书成本费用定量定额比对，核查其是否存在虚工、跨项目开具成本费用发票情况；  4.加强特殊业务收入确认的审核。加强建筑服务预收款、分期收款、质量保证金等特殊业务管理，及时确认收入及纳税义务；  5.加强与业主单位沟通协调，及时取得拨付工程款信息，及时与纳税人申报信息进行比对，防止纳税人不及时申报入库，对工程完工进度与申报纳税存在疑点的要重点核实；  6. 加强对纳税人提交的建筑合同的审核，重点对建设周期、款项支付、发票开具、收入确认等条款解答，督促纳税人准确核算收入，及时确认增值税纳税义务。

 4.7合同审核管理

  1.加强合同审核，重点审核合同约定的开工时间、是否属于甲供工程、清包工，确认是否符合简易征收条件；  2.审核是否符合分包条件，对达一般纳税人标准的纳税人及时通知办理一般纳税人登记手续；  3.审核纳税人是否符合代开发票条件，避免违规代开发票；  4.加强对业主方信息采集比对及资金流核查。

4.8 严格营业税补开发票

  1.加强纳税人申报数据审核，重点审核比对异常建筑服务纳税人申报数据，确认补开发票数据；  2.通过增值税发票电子底账系统查询零税率发票，审核补开发票资料，确认是否符合补开条件；  3.审核纳税人补开发票资料，重点审核纳税人营业税申报资料、营业税发票开具情况、地税机关出税务处理决定书、营业税欠税等资料，确认是否符合补开条件；  4.审核补开发票票种使用是否正确，重点审核是否将营改增开提供的建筑服务开具增值税专用发票。

第五部分  相关税收政策

5.1 通用规定

5.1.1 纳税人

《财税部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号）有关规定。

5.1.2 税率和征收率

  一、税率：一般纳税人提供建筑服务适用税率11%；境内的购买方为境外单位和个人扣缴增值税的，按照适用税率扣缴增值税。扣缴义务人按照下列公式计算应扣缴税额：

  应扣缴增值税=购买方支付的价款÷（1+税率）×税率  境内单位和个人发生的跨境应税行为，税率为零。  二、征收率：小规模纳税人提供建筑服务，以及一般纳税人提供按规定选择简易计税方法的建筑服务，征收率为3%。

5.1.3 征收范围

  建筑服务，是指各类建筑物、构筑物及其附属设施的建造、修缮、装饰，线路、管道、设备、设施等的安装以及其他工程作业的业务活动。包括工程服务、安装服务、修缮服务、装饰服务和其他建筑服务。  建筑服务的征税范围依照试点实施办法《销售服务、无形资产、不动产注释》执行。

  物业服务企业为业主提供的装修服务，按“建筑服务”缴纳增值税。

  纳税人将建筑施工设备出租给他人使用并配备操作人员的，按“建筑服务”缴纳增值税。

5.1.4 计税方法

《财税部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号）有关规定。

5.1.5 销项税额

《财税部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号）有关规定。

5.1.6 销售额

  1.试点纳税人提供建筑服务适用简易计税方法的，以取得的全部价款和价外费用扣除分包款后的余额为销售额；  2.一般纳税人跨县（市）提供建筑服务，适用一般计税方法计税的，应以取得的全部价款和价外费用为销售额计算应纳税额。

  3.一般纳税人跨县（市）提供建筑服务，选择适用简易计税方法计税的，应以取得的全部价款和价外费用扣除支付的分包款后的余额为销售额。

4.试点纳税人中的小规模纳税人（以下称小规模纳税人）跨县（市）提供建筑服务，应以取得的全部价款和价外费用扣除支付的分包款后的余额为销售额。

5.1.7 进项税额

《财税部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号）有关规定。

5.1.8 纳税义务发生时间

  一、纳税人发生应税行为并收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天；先开具发票的，为开具发票的当天。  收讫销售款项，是指纳税人销售服务、无形资产、不动产过程中或者完成后收到款项。  取得索取销售款项凭据的当天，是指书面合同确定的付款日期；未签订书面合同或者书面合同未确定付款日期的，为服务、无形资产转让完成的当天或者不动产权属变更的当天。  纳税人提供建筑服务，被工程发包方从应支付的工程款中扣押的质押金、保证金，未开具发票的，以纳税人实际收到的质押金、保证金的当天为纳税义务发生时间。二、增值税扣缴义务发生时间为纳税人增值税纳税义务发生的当天。

5.1.9 纳税地点

《财税部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号）有关规定。

5.1.10 纳税申报

  建筑业纳税人应当按照固定的期限进行增值税申报（以下简称一般申报），一般纳税人按月申报，小规模纳税人一般按季申报。纳税人在一般申报时，可将已经通过预缴申报缴纳的增值税填入“分期预缴税款”栏次实现抵减，此项抵减不分项目、税率和税目。

5.1.11 发票使用

  建筑业纳税人一般应当自行开具增值税发票，确无开票条件的，可以申请在建筑服务发生地国税机关代开发票。  纳税人提供建筑服务开具的发票应当在备注栏注明建筑服务发地所在县（市、区）和项目名称。  自2017年6月1日起，建筑业小规模纳税人纳入了自行开具增值税专用发票的试点，可以自行通过增值税发票管理新系统开具增值税专用发票。纳税人应通过增值税发票管理新系统使用编码开具增值税发票。  开具发票时，需要在开票软件升级至最新版本的增值税发票管理新系统“货物或应税劳务、服务名称”栏，如实填写销售的货物名称或提供的劳务、服务内容，并且要正确选择对应的《商品和服务税收分类与编码》（以下简称税收编码）中注明的税收编码。

  未按照规定将税控开票软件升级至最新版本，以及不正确选择税收编码、未按规定开具发票的，主管国税机关将依据《中华人民共和国税收征收管理法》、《中华人民共和国发票管理办法》有关规定处理处罚。

5.1.12 涉税会计处理

  按《财政部关于印发<增值税会计处理规定>的通知》（财会〔2016〕22号）规定执行。

5.2 特殊规定

5.2.1 简易计税规定

  试点一般纳税人提供建筑服务可以选择适用简易计税方法计税具体包括以下情形：   （1）一般纳税人以清包工方式提供的建筑服务，可以选择适用简易计税方法计税。  以清包工方式提供建筑服务，是指施工方不采购建筑工程所需的材料或只采购辅助材料，并收取人工费、管理费或者其他费用的建筑服务。  （2）一般纳税人为甲供工程提供的建筑服务，可以选择适用简易计税方法计税。

  甲供工程，是指全部或部分设备、材料、动力由工程发包方自行采购的建筑工程。

  （3）一般纳税人为建筑工程老项目提供的建筑服务，可以选择适用简易计税  方法计税。  建筑工程老项目，是指：  ①《建筑工程施工许可证》注明的合同开工日期在2016年4月30日前的建筑工程项目；  ②未取得《建筑工程施工许可证》的，建筑工程承包合同注明的开工日期在2016年4月30日前的建筑工程项目。

5.2.2 跨县（市、区）提供建筑服务管理

  按《纳税人跨县（市、区）提供建筑服务增值税征收管理办法》规定执行。其他个人跨县（市、区）提供建筑服务，不适用《纳税人跨县（市、区）提供建筑服务增值税征收管理办法》。从2017年5月1日起，纳税人在同一地级行政区范围内跨县（市、区）提供建筑服务，不适用《纳税人跨县（市、区）提供建筑服务增值税征收管理暂行办法》。

5.2.3 税收优惠政策

  一、选择简易计税方法规定。  试点一般纳税人发生财政部和国家税务总局规定的特定应税行为，可以选择适用简易计税方法计税。  二、小微企业增值税优惠政策。  增值税小规模纳税人月销售额不超过3万元（含3万元），按照财税（2015）96号文件规定，在2017年12月31日前免征增值税。其中以一个季度为纳税期限的增值税小规模纳税人，季度销售额不超过9万元（含9万元）的，也按照上述规定执行。

  增值税小规模纳税人应分别核算销售货物，提供加工、修理修配劳务的销售额，和销售服务、无形资产的销售额。增值税小规模纳税人销售货物，提供加工、修理修配劳务月销售额不超过3万元（按季纳税9万元），销售服务、无形资产月销售额不超过3万元（按季纳税9万元）的，自2016年5月1日起至2017年12月31日，可分别享受小微企业暂免征收增值税优惠政策。

  按季纳税申报的增值税小规模纳税人，实际经营期不足一个季度的，以实际经营月份计算当期可享受小微企业免征增值税政策的销售额度。  增值税小规模纳税人月销售额不超过3万元（按季9万元）的，当期因代开增值税专用发票（含货物运输业增值税专用发票）已经缴纳的增值税税款，在专用发票全部联次追回或按规定开具红字专用发票后，可以向主管税务机关申请退还。  三、零税率和免税政策  （一）中华人民共和国境内（以下称境内）的单位和个人销售的下列服务和无形资产，适用增值税零税率：1.向境外单位提供的完全在境外消费的下列服务：（1）设计服务。  （二）境内的单位和个人销售的下列服务和无形资产免征增值税，但财政部和国家税务总局规定适用增值税零税率的除外：1.工程项目在境外的建筑服务。

2.工程项目在境外的工程监理服务。

3.工程、矿产资源在境外的工程勘察勘探服务。  四、税收减免的处理  纳税人发生应税行为适用免税、减税规定的，可以放弃免税、减税，依照规定缴纳增值税。放弃免税、减税的，36个月内不得再申请免税、减税。  纳税人发生应税行为同时适用免税和零税率规定的，纳税人可以选择适用免税或者零税率。