江西第肆极能源发展有限公司诉国家税务总局南昌经济技术开发区税务局税务行政强制行为违法一审行政判决书

发布日期：2019-07-26

南昌铁路运输法院

行 政 判 决 书

（2019）赣7101行初405号

原告江西第肆极能源发展有限公司，住所地：江西省南昌市南昌经济技术开发区枫林西大街**世纪新宸大厦**楼**，统一社会信用代码：91360108MA3844H43D。

法定代表人王凯，该公司总经理。

委托代理人罗万彬，北京大成（南昌）律师事务所律师，执业证号：13601201710382325。

委托代理人汪静，北京大成（南昌）律师事务所律师，执业证号：13601200821505393。

被告国家税务总局南昌经济技术开发区税务局，住所地：江西省，住所地：江西省南昌市青山湖区经济技术开发区枫林西大街**码：11360100MB1943457N。

法定代表人雷国华，该局局长。

委托代理人陈建华，该局工作人员。

委托代理人程锋，北京市中银（南昌）律师事务所律师，执业证号：13601201110283033。

原告江西第肆极能源发展有限公司因要求确认被告国家税务总局南昌经济技术开发区税务局税务行政强制行为违法一案，于2019年3月6日向本院提起行政诉讼。本院立案后，向被告送达了起诉状副本及应诉通知书。本院依法组成合议庭，于2019年4月17日公开开庭审理了本案。原告法定代表人王凯及委托代理人罗万彬、汪静，被告委托代理人陈建华、程锋到庭参加诉讼。本案现已审理终结。

2019年1月18日，被告向原告作出经税通[2019]0002号《税务事项通知书》，载明：你公司应更正2018年12月的消费税申报表。同日，被告向南昌农村商业银行股份有限公司经开支行(以下简称农商银行经开支行)作出赣新经冻通[2019]001号《冻结存款通知书》，冻结原告存款账户（10×××56）号的存款1.5元。次日，被告向江西银行象南支行作出赣新经冻通[2019]002号《冻结存款通知书》，冻结原告存款账户（79×××18）号的存款150.06元；向招商银行股份有限公司子安路支行（招商银行子安路支行）作出赣新经冻通[2019]003号《冻结存款通知书》，冻结原告存款账户（79×××02）号的存款8797400.99元。2019年3月8日，被告分别对招商银行子安路支行、农商银行经开支行、江西银行象南支行作出赣新经解冻通[2019]001、002、003号《解除冻结存款通知书》，决定从2019年3月11日起解除对原告存款账户号存款的冻结。

原告诉称，2019年1月19日，被告仅向原告下达经税通[2019]0002号《南昌经济技术开发区税务局税务事项通知书》的情况下，对原告采取税收保全措施，通知金融机构冻结原告名下所有银行账户，冻结资金高达880余万元，导致原告无法正常经营，违反了《中华人民共和国税收征收管理法》（以下简称《税收征管法》）第三十八条及《中华人民共和国税收征收管理法实施细则》（以下简称《税收征管法实施细则》）第六十三条的规定。原告认为，被告采取税收保全措施时应当遵守下列法定程序：首先，税务机关有根据认为从事生产经营的纳税人有逃避纳税义务的行为，方可责令纳税人在规定的纳税期之前限期缴纳；其次，如果限期内发现纳税人有明显的转移、隐匿其应纳税的商品、货物以及其他财产或者应纳税的收入的迹象，税务机关有权责成纳税人提供担保；再次，若纳税人不能提供担保，则税务机关可以采取税收保全；最后，采取税收保全措施需经县以上税务局（分局）局长批准，由两名以上税务人员执行，并通知被执行人。被告无任何根据认为原告“有逃避纳税义务的行为”；也未依法向原告下达《责成限期缴纳税款通知书》；无任何证据证明原告“限期内发现有明显的转移、隐匿其应纳税的商品、货物以及其他财产或者应纳税收入的迹象”；也未责成原告在合理期限内提供纳税担保；未给予原告提供纳税担保的合理期限，径直强行采取税收保全措施；采取税收保全措施后至今仍未通知原告。原告曾多次赴被告处索要《税收保全决定书》，被告以各种理由推诿拒绝，意图阻止原告依法提起行政诉讼，欲剥夺原告的司法救济权。综上，被告对原告采取税收保全措施没有依法依规实施，该行政行为严重违法，请求依法判令被告采取税收保全措施的行政行为违法，并由被告承担本案诉讼费。

原告未向本院提交证据。

被告辩称，1.原告未按照税法的规定缴纳税款，危害税收征管秩序，被告有权依法对其采取强制措施。原告系从事成品油生产加工企业，并在被告处进行了税务登记，应当依法履行纳税义务，然而原告购进货物，供货方未通过增值税发票管理新系统中成品油发票开具发票。根据《国家税务总局关于成品油消费税征收管理有关问题的公告》（2018年第1号）的规定，原告购进货物所取得的发票，2018年11月在计算缴纳消费税时不得作为消费税扣除凭证。另外，原告2018年销售成品油，不符合减免消费税税收优惠条件，也未向税务机关办理消费税减免税备案登记，擅自自行填报减免税额，未按照规定缴纳税款。被告在对原告法定代表、财务人员的询问笔录中，发现原告存在着诸多纳税风险：原告生产、仓储、购销活动等地均在外省，存在“多头在外”情况；企业注册、办公地点只是枫林西大街**世纪新宸大厦**；企业法定代表人不是实际经营者，对企业经营业务不清楚；企业在金融机构设立的账号未按规定全部向主管税务机关备案登记等。根据《中华人民共和国行政强制法》（以下简称《行政强制法》）第二条第二款的规定，被告作为税务主管机关有权为制止原告违法行为而采取行政强制措施。2.被告第一次采取冻结存款的强制措施是按照《行政强制法》第十八、十九、三十条规定的程序进行的。被告于2019年1月18日、19日分别冻结了原告的三个银行账户，并在二十四小时内向负责人汇报，经2019年1月19日负责人批准同意冻结措施。后考虑到《行政强制法》和《税收征管法》关于冻结存款措施存在着法律适用的冲突，为避免执法风险，被告于2019年3月11日主动解除了对原告的上述冻结行为。综上，原告的诉求缺乏事实和法律依据，请求依法驳回其诉讼请求。

被告为支持其主张，向本院提交如下证据：

1.“多证合一”登记信息确认表；

2.2019年1月18日《询问（调查）笔录》两份；

3.2019年1月18日《税务事项通知书》（经税通[2019]0002号）及送达回证；

4.2019年1月18日《冻结存款通知书》（赣新经冻通[2019]001号）及送达回证、2019年1月19日《冻结存款通知书》（赣新经冻通[2019]002、003号及送达回证）；

5.2019年1月19日《呈批件》；

6.2019年3月8日《解除冻结存款通知书》（赣新经解冻通[2019]001、002、003号）及2019年3月11日送达回证。

上述证据用以证明被告根据《行政强制法》第十九条等规定，对情况紧急，需要当场实施行政强制措施的，行政执法人员在二十四小时内向行政机关负责人报告，并补办批准手续，可以采取行政强制措施。但为了避免与《税收征管法》第三十八条相冲突，被告解除了之前的冻结存款行政强制措施。

原告质证认为，对证据2的真实性、关联性无异议，合法性存异议，一是形式要件上存在问题，笔录是询问还是调查不清楚，没有向调查询问对象下达《询问（调查）通知书》；二是内容上对被询问人进行恐吓；三是王凯笔录中显示2019年1月18日16时21分，被告工作人员陈建华在被告209室对王凯做笔录，16时30分其又出现在南昌农村商业银行股份有限公司经开支行，时间上存疑。对证据3的真实性无异议，合法性、关联性均存异议，一是抬头与税务机关的盖章不一致；二是法律依据笼统，未具体列明条款；三是告知救济权错误，被告所称复议机关“南昌市国家税务局”不存在，告知原告“收到本通知之日起3个月内向人民法院起诉”，违反《中华人民共和国行政诉讼法》第四十六条第一款关于起诉期限6个月之规定；四是该通知仅是提醒原告更正申报，不属于具体行政行为，不能作为被告作出税收保全“已通知原告”的依据。对证据4、6的真实性无异议，合法性、关联性均存异议，该法律文书送达主体并非原告。赣新经冻通[2019]004号《冻结存款通知书》和证据6中赣新经解冻通[2019]001号《解除冻结存款通知书》招商银行工作人员签收时间均为2019年3月11日10时59分。被告2019年1月19日对原告银行账户冻结，至2019年3月11日才解除冻结，违反了《行政强制法》第三十二条的规定。对其他证据无异议。

本院认证认为，对各方无异议的证据予以采信，对各方真实性不持异议的证据予以确认，对各方提出的其他异议系本案争议焦点问题，即被告作出的税收保全措施是否合法，将在说理部分予以分析。

经审理查明，原告的注册地址及生产经营地址均在江西省南昌市南昌经济技术开发区枫林西大街917号世纪新宸大厦2号楼503、505室。2019年1月18日，被告向原告作出经税通[2019]0002号《税务事项通知书》，载明：你公司应更正2018年12月的消费税申报表。该通知已依法向原告送达。同日，被告向农商银行经开支行作出赣新经冻通[2019]001号《冻结存款通知书》，冻结原告存款账户（10×××56）号的存款1.5元。次日，被告向江西银行象南支行作出赣新经冻通[2019]002号《冻结存款通知书》，冻结原告存款账户（79×××18）号的存款150.06元；向招商银行子安路支行作出赣新经冻通[2019]003号《冻结存款通知书》，冻结原告存款账户（79×××02）号的存款8797400.99元。后经被告主要领导签批同意冻结措施。2019年3月8日，被告分别对招商银行子安路支行、农商银行经开支行、江西银行象南支行作出赣新经解冻通[2019]001、002、003号《解除冻结存款通知书》，决定从2019年3月11日起解除对原告存款账户号存款的冻结。本案立案后，因诉讼期间，被告已自行解除其行政强制行为，经本院释明，原告不同意撤诉，但在庭审中放弃第二项诉讼请求。

本院认为，税收保全措施是法律赋予税务机关的一种行政强制权利。只有当纳税人的行为或有某种客观原因致使以后税款的征收不能保证或难以保证的情况中，税务机关才能采取限制纳税人处理和转移商品、货物或其他财产的一种措施。同时，税收保全措施作为行政行为的一种，程序法定原则依然是衡量行政行为合法性的重要标准。根据原、被告的诉辩意见及审理情况，本案争议焦点为被告于2019年1月18日、19日作出的税收保全措施是否合法，具体分析如下：

被告作为本辖区内的税务机关，依法负有对辖区内的涉税违法行为进行查处和采取税收保全的职权。《税收征管法》第三十八条第一款规定：“税务机关有根据认为从事生产、经营的纳税人有逃避纳税义务行为的，可以在规定的纳税期之前，责令限期缴纳应纳税款；在限期内发现纳税人有明显的转移、隐匿其应纳税的商品、货物以及其他财产或者应纳税的收入的迹象的，税务机关可以责成纳税人提供纳税担保。如果纳税人不能提供纳税担保，经县以上税务局（分局）局长批准，税务机关可以采取下列税收保全措施：（一）书面通知纳税人开户银行或者其他金融机构冻结纳税人的金额相当于应纳税款的存款；（二）扣押、查封纳税人的价值相当于应纳税款的商品、货物或者其他财产。”据此，税务机关作出税收保全措施的前提条件是：1.税务机关有根据从事生产、经营的纳税人有逃避纳税义务行为；2.在规定的纳税期之前，责令纳税人限期缴纳应纳税款；3.在限期内发现纳税人有明显的转移、隐匿其应纳税的商品、货物以及其他财产或者应纳税的收入的迹象；4.税务机关可以责成纳税人提供纳税担保；5.纳税人不能提供纳税担保，经县以上税务局（分局）局长批准，税务机关可以采取税收保全措施。本案中，2019年1月18日，被告在对原告的法定代表人及财务人员进行询问后，仅向原告作出经税通[2019]0002号《税务事项通知书》，要求原告更正2018年12月的消费税申报表，即采取税收保全措施，作出赣新经冻通[2019]001、002、003号《冻结存款通知书》，冻结原告三个存款账户号的存款，共计8797552.55元，被告未按照上述法律规定履行责令原告限期缴纳应纳税款、责成原告提供纳税担保等程序，故被告作出的行政行为程序违法。

关于被告辩称其采取冻结存款的强制措施是依照《行政强制法》第十八、十九、三十条规定的程序执法，本院认为，虽然《行政强制法》较《税收征管法》立法在后，但两部法律位阶相同。《行政强制法》是为了规范行政强制的设定和实施，保障和监督行政机关依法履行职责，维护公共利益和社会秩序，保护公民、法人和其他组织的合法权益，属于一般法；《税收征管法》是税务机关依法征收各种税收进行征收管理均应适用的法律，属于特别法。但是税务机关依法征收的各种税收均依《税收征管法》进行征收管理，属于特别法。根据法律的适用原则，特别法优于一般法，本案涉及税收保全措施等税收征管行为，应当优先适用《税收征管法》的规定。因被告于2019年3月11日解除对原告存款账户号存款的冻结，改变了原违法行政行为，但原告仍要求确认原行政行为违法，故应当依法确认被告原税收保全措施违法。

需要特别指出的是，被告在作出税收保全措施的过程中还存在以下瑕疵：1.前后机关名称不一致，经税通[2019]0002号《税务事项通知书》的抬头是南昌经济技术开发区税务局，但落款的签章机关是国家税务总局南昌经济技术开发区税务局；2.权利救济途径告知有误，经税通[2019]0002号《税务事项通知书》载明“如对本通知不服，可自收到本通知之日起六十日内依法向南昌市国家税务局申请行政复议，或者收到本通知之日起三个月内依法向人民法院起诉”，一是南昌市国家税务局已不存在，应当向国家税务总局赣江新区税务局申请行政复议，二是根据《中华人民共和国行政诉讼法》第四十六条第一款的规定，起诉期限应当是六个月。被告在今后的执法过程中，应当进一步加强依法行政的理念，全面加快建设法治政府，故本院对被告的上述行为特予以指正。

综上，为监督行政机关依法行政，保障当事人合法权益不受侵害。依照《中华人民共和国行政诉讼法》第七十四条第二款第（二）项之规定，判决如下：

确认被告国家税务总局南昌经济技术开发区税务局于2019年1月18日、19日作出的税收保全措施违法。

案件受理费50元（原告已预交），由被告国家税务总局南昌经济技术开发区税务局负担，并于本判决生效之日起十日内迳付原告江西第肆极能源发展有限公司。

如不服本判决，可以在判决书送达之日起十五日内向本院递交上诉状，并按对方当事人的人数提出副本，上诉于南昌铁路运输中级法院。

审 判 长  李晓珅

人民陪审员  刘春香

人民陪审员  王惠珍

二〇一九年五月十四日

                                          法 官 助 理   彭  颖

                                          书  记  员    张玉茹

附：相应的法律条文

《中华人民共和国行政诉讼法》

第七十四条行政行为有下列情形之一的，人民法院判决确认违法，但不撤销行政行为：

（一）行政行为依法应当撤销，但撤销会给国家利益、社会公共利益造成重大损害的；

（二）行政行为程序轻微违法，但对原告权利不产生实际影响的。

行政行为有下列情形之一，不需要撤销或者判决履行的，人民法院判决确认违法：

（一）行政行为违法，但不具有可撤销内容的；

（二）被告改变原违法行政行为，原告仍要求确认原行政行为违法的；

（三）被告不履行或者拖延履行法定职责，判决履行没有意义的。