清远市伟华实业有限公司、广东省地方税务局税务行政管理(税务)二审行政判决书

发布日期：2019-12-25

广东省高级人民法院

行 政 判 决 书

(2015)粤高法行终字第686号

上诉人（原审原告）：清远市伟华实业有限公司。住所地：清远市清城区东城街办笔架南路3号213。

法定代表人：刘伟贤，总经理。

委托代理人：李光勤，北京光勤律师事务所律师。

委托代理人：郭洪荣，男，汉族，1957年1月14日出生，住北京市大兴区。

被上诉人（原审被告）：广东省地方税务局。住所地：广州市天河区天河北路600号。

法定代表人：王南健，局长。

委托代理人：陈勃，该局工作人员。

委托代理人：陆阳铭，该局挂职人员。

上诉人清远市伟华实业有限公司（下简称伟华公司）因诉被上诉人广东省地方税务局税务处罚行政复议一案，不服广东省清远市中级人民法院（2015）清中法行初字第2号行政判决，向本院提出上诉。本院依法组成合议庭，对本案进行了审理，现已审理终结。

原审法院经审理查明，原告清远市伟华实业有限公司成立于2005年1月7日，其经营范围主要为沥青混凝土拌合，沥青砼施工机械租赁。原告的营业税及附加税费和企业所得税均由地税局负责征收管理。原告在2006年度至2010年度主要开展了经营运动场、转让不动产及道路工程施工等业务。

原告经营伟华运动城项目情况。原告经营伟华运动城项目,在2010年账簿上少列收入118,728.00元，未如实进行纳税申报，少缴营业税5,936.40元，城建税415.55元,教育费附加178.09元，合计6,530.04元。原告对此承认违法事实,对被告的认定、处理和处罚无异议,无申请复议并已履行。

原告转让不动产业务情况。2006年12月8日，原告从清远市清新拍卖行以39,816,000元竞拍取得清城北门街东二座首层、二层及三层物业（原“来来商场”），每层各取得一张发票，其中：2007年3月29日取得首层发票记载金额23,678,675元，面积1781.97平方米；2007年3月14日取得二层、三层发票,二层发票记载金额13,900.658元，面积2163.19平方米；三层发票记载金额2,240,665元，面积2163.39平方米,以上三项发票开具金额共计39,819,998.00元，面积6,108.55平方米,帐面实际记载金额39,816,000元，差额3,998.00元。其后原告于2007至2010年度将上述物业分别转让。2007年物业转让情况:原告2006年12月21日至2007年3月27日期间签订了10份《商铺买卖合同》，10个商铺面积合计804.955平方米，合同金额共计29,369,694.00元，该十个商铺已在2007年5月14日办理产权转移手续。该公司就以上收入进行了两次申报,第一次于2007年7月10日、11日依据向受让方共开具的10份发票金额（共计12,668,275.00元），申报缴纳税费共计823,446.85元，其中：营业税633,413.78元、城建税44,338.96元、教育费附加19,002.42元、土地增值税126,652.75元。第二次于2009年3月23日就以上资产转让自查补申报收入16,701,419.00元，申报缴纳税费共计1,085,592.24元，其中：营业税835,070.95元、城建税58,454.97元、教育费附加25,052.13元、土地增值税167,014.19元。2010年物业（房产）转让情况：原告在2010年9月将剩余商铺首层1号、8号、13号及二层、三层面积共5,298.18平方米转让给佛山欧亚美园林绿化工程有限公司（销售面积比购进面积少5.415平方米），以上物业办理产权转移手续日期为2010年9月3日，取得转让收入共计25,300,000元（其中：首层1号商铺52.93平方米，发票开具日期2010年9月27日，合同金额与发票金额相符为1,746,690.00元；13号商铺45.89平方米，发票开具日期2010年9月27日，合同金额与发票金额相符为l,514,370.00元；首层8号及二、三层共5,199.36平方米，金额22,038,940.00元）。

2010年9月27日，原告向清远市清城区地方税务局凤城税务分局申报时选择整体收入减整体成本的方式，凤城税务分局按照先税后证制度的规定接收原告提交的转让物业纳税申报资料，按程序对原告的纳税申报履行了受理和审核程序，向原告征收税款并代开发票。原告在2010年9月27日申报缴纳税费共计1,919,503.50元，其中：营业税109,071.05元、城建税7,634.97元、教育费附加3,272.13元、土地增值税1,799,525.35元。后来，在2010年10月8日，原告以“误缴税款”的理由向税务机关申请退还本项资产转让多缴税款，经审核，原告在2009年度转让物业时错按“资产租赁”税目缴纳了营业税费，因此，被告征收机关于2010年11月10日将税费共计918,578.05元退还给原告，其中：营业税835,070.95元、城建税58,454.97元、教育费附加25,052.13元。综上，原告在转让清城××、××、××房产业务中，共缴纳税费2,909,964,57元，其中：营业税742,484.83元、城建税51,973.93元、教育费附加22,274.55元、土地增值税2,093,222.29元。被告清远市地方税务局认为应按照每层面积平均计算各层物业单位原价，按每个转让物业所占面积计算购置成本的方法计算确定单个商铺原价，两种计算差异因此产生营业税费补缴问题的争议。

原告承建清城区市政工程情况。原告从2002年开始，与通大路桥工程有限公司、清远市金誉建筑工程有限公司、清远市恒毅建筑装饰工程有限公司等企业签订施工合同、承包经营协议书、合作经营合同，承建了清城区的先锋等五条道路改造及装饰工程、松岗路等四条街土建工程、清远市清城区桥北路改造工程、清城区文化中心大楼周边的道路沥青硅路面工程、城北路等四条街改造工程、北江三桥引道道路工程之先锋主干道工程、清城区沿江二、三路道路工程等七项工程。原告至2010年12月31日止，从市政道路等工程中共收取了工程款合计202,794,466.55元，包括2006年建设方（区政府）以原来来商场物业转让的价值，以拍卖形式作价39,816,000元抵顶伟华公司应收建安工程收入。这七项工程已由建筑公司向建设方（区政府）开具了166,997,571.16元的建安业发票，但未开具发票部分金额35,796,895.39元，该部分金额未向主管税务机关进行纳税申报。被告认为按税法规定税务机关应追缴原告少缴未缴的营业税费，2006年至2010年少缴企业所得税,原告2006年取得建安收入42,232,510.05元；2007年取得建安收入52,316,000.00元；2009年取得建安收入9,592,369.26元，申报营业收入（不含2009年建安收入）6,534,405.17元；2010年取得建安收入36,060,333.24元，转让不动产收入和转让无形资产收入31,060,400.00元，运动城收入118,728.00元，申报营业收入（不含2010年上述建安、运动城等收入）4,348,420.04元，原告取得的建安工程收入在账簿上不记收入、不列成本，未向税务机关如实申报缴纳企业所得税，应追缴少缴税款。

2011年4月25日至2014年7月16日，清远市地方税务局对原告2006年1月1日至2010年12月31日的纳税情况进行检查，认定原告在纳税方面存在违法事实，于2014年9月10日对原告作出了清地税罚[2014]2号《税务行政处罚决定书》，处罚决定如下：一、税务行政处罚的事实依据、法律依据及作出的处罚决定。（一）违法事实。1、经营伟华运动城少缴营业税费。经查，你公司经营运动城2010年在账簿上少列收入118,728元，未如实进行纳税申报，少缴营业税5,936.4元(118,728x5%)，城建税415.55元（5,936.4x7%)，教育费附加178.09元（5,936.4x3%)，合计6,530.04元。2、转让清城北门街东二座首层、二层、三层物业少缴营业税费、土地增值税。经查，你公司转让清城北门街东二座首层、二层、三层物业未如实申报缴纳营业税、城建税及附加，2007年、2010年度转让首层共12个商铺应缴纳营业税1,031,073.2元，已缴纳营业税742,484.83元，少缴营业税288,588.37元，城建税20,201.19元，教育费附加8,657.65元。你公司转让转让清城北门街东二座首层、二层、三层物业不履行纳税义务，向税务机关进行虚假纳税申报，其中2007年度转让首层10个商铺应申报缴纳土地增值税6,846,632.65元，已缴土地增值税293,696.94元，少缴土地增值税6,552,935.71元；2010年转让首层两个商铺应缴纳土地增值税1,799,525.35元，多缴土地增值税1,241,309.41元。综上，你公司合计少缴土地增值税5,311,626.30元(6,552,935.71一l,241,309.41)。3、承建市政工程收入少缴营业税费。经查，你公司与有资质的建筑公司签订施工合同、承包经营协议书或合作经营合同承建市政工程项目，工程收入未在你公司账簿反映。经查外调证据资料反映至2010年12月31日止工程收入合计202,794,466.55元，工程收入已由建筑公司向建设方开具发票166,997,571.16元，你公司2006年1月1日至2007年12月31日取得未由扣缴义务人代扣代缴的建安工程收入35,796,895.39元未按规定开具发票申报缴税，少缴营业税1,073,906.86元，城建税75,173.48元，教育费附加32,217.21元。4、2006年至2010年少缴企业所得税。经查，你公司2006年至2007年取得建安工程收入在账簿上不列收入，不列成本，对你公司2006年、2007年取得建安工程收入采取核定征收方式计算企业所得税，你公司2006年少缴企业所得税853,862.16元，2007年又少缴企业所得税1,429,428元。经查，你公司2009年至2010年度取得建安工程收入在账簿上不列收入，不列成本，未如实向税务机关申报缴纳企业所得税，对你公司当期取得建安工程收入合并当期主营业务收入、转让不动产收入采取核定征收方式计算企业所得税，你公司2009年少缴企业所得税403,169.36元，2010年少缴企业所得税1,789,697.03元。综上述，你公司2006年至2010年合计少缴企业所得税4,476,156.55元（详见《伟华公司2006年至2010年度应补缴企业所得税计算表》。二、处罚依据及决定。你公司取得伟华运动城收入和建安工程收入在账簿上少列、不列收入，转让清城北门街东二座首层、二层、三层物业不履行纳税义务，向税务机关进行虚假纳税申报，造成少缴应纳税款的行为，构成偷税行为，且检查中存在不提供资料、不配合检查的情形，根据《中华人民共和国税收征收管理法》（主席令〔2001〕第49号）第六十三条第一款、《广东省地方税务局规范税务行政处罚裁量权实施办法》（广东省地方税务局公告2014年第4号）规定，除追缴你公司少缴的税款及滞纳金外，对你公司取得建安工程收入（2006年至2008年取得的建安收入由于存在扣缴义务人，应补缴的营业税不作处罚）、运动城收入、原来来商场转让收入和大岗洲土地转让收入少缴的营业税、城建税、土地增值税、企业所得税税款共计10,178,097.85元均处以以一倍罚款10,178,097.85元（10,178,097.85x100%）。以上应缴罚款10,178,097.85元，限你公司自本决定书送达之日起15日内到清远市清城区地方税务局凤城税务分局缴纳入库。到期不缴纳罚款，我局将依照《中华人民共和国行政处罚法》第五十一条第（一）项规定，每日按罚款数额的百分之三加处罚款。

原告对清远市地方税务局税务行政处罚决定不服，向被告广东省地方税务局申请行政复议，被告于2014年12月19日作出了粤地税行复[2014]6号《行政复议决定书》，被告《行政复议决定书》查明以下事实：申请人经营运动城2010年在帐簿上少列收入118,728元，未如实进行纳税申报，少缴营业税5,936.4元，城建税415.55元，教育费附加178.09元。申请人于2006年12月拍卖取得清城北门街东二座首层、二层及三层物业（原来来商场），每层各取得一张发票，其中：首层发票记载金额23678658元，面积1781.97平方米；二层发票记载金额13900658元，面积2163.19平方米；三层发票记载金额2240665元，面积2163.39平方米。其后清远市伟华实业有限公司于2007至2010年度将上述物业分别转让。申请人申报时选择整体收入减整体成本的方式，清远市局按照每层面积平均计算各层物业单位原价，按每个转让物业所占面积计算购置成本的方法计算确定单个商铺原价，根据《财政部国家税务总局关于营业税若干政策问题的通知》（财税〔2003〕16号）之（二十）用单个转让物业收入减去计算分摊的成本，并以此计算每个商铺转让应缴纳营业税费。由于申请人部分商铺出售时低于成本价，因此产生营业税费的补缴结果。清远市局没有充分证据证明申请人存在偷税行为。申请人与有资质的建筑公司签订施工合同，承包经营协议书或合作经营合同承建市政工程项目，工程收入未在申请人帐簿反映。申请人2006年1月1日至2007年12月31日取得未由扣缴义务人代扣代缴的建安工程收入35796895.39元，被申请人根据《中华人民共和国营业税暂行条例）)（国务院令〔1993〕第136号）第一条、第二条、第四条、第五条第（三）项、第九条、第十一条第（二）项，《财政部国家税务总局关于建筑业营业税若干政策问题的通知》（财税〔2006〕第177号）规定，建筑公司作为工程项目的营业税扣缴义务人，申请人实际承建市政工程，并直接取得工程收益，是营业税的纳税人。经查上述建安工程收入35796895.39元未由建筑公司代扣代缴，未在账册列明，也未按规定开具发票申报缴税。申请人按照整体清算的方式，以总收入减去总成本计算其应缴纳的土地增值税，而被申请人认为由于申请人转让的物业是分割出售，应按每次（宗）物业转让作为征税对象，按照《财政部国家税务总局关于土地增值税若干问题的通知》（财税〔2006〕第21号）规定，按单个可分割商铺收入减去按面积分摊的成本及税金等扣除项目计算应缴土地增值税，两者差异造成申请人补缴土地增值税的结果，但被申请人没有充分证据证明申请人存在虚假申报行为。申请人从2002年起与清远市通大路桥工程有限公司、清远市金誉建筑工程有限公司、清远市恒毅建筑装饰工程有限公司等企业签订施工合同、承包经营协议书、合作经营等合同、协议，承建了清城区市政工程。该工程实际由原告施工并取得实际收益，申请人2006年至2010年取得建安工程收入在其公司账簿上不列收入，不列成本，未履行如实申报缴纳企业所得税的义务。

被告《行政复议决定书》认为：被申请人根据《中华人民共和国税收征收管理法》第六十三条第一款以经营运动城在帐簿上少列收入为由处少缴营业税5,936.4元，城建税415.55元的一倍罚款认定事实清楚、证据充分、适用法律正确。被申请人根据《中华人民共和国税收征收管理法》第六十三条第一款以未如实申报为由认定申请人于2006年12月拍卖取得清城北门街东二座首层、二层、三层物业少缴营业税288,588.37元，城建税20,201.19元构成偷税并处一倍罚款的处罚决定证据不足。被申请人根据《中华人民共和国税收征收管理法》第六十三条第一款以虚假申报为由认定申请人少缴土地增值税5,312,431.14元构成偷税并处一倍罚款的处罚决定证据不足。被申请人根据《中华人民共和国税收征收管理法》第六十三条第一款以未在账册列支、未向税务机关申报为由认定申请人取得未由扣缴义务人代扣代缴税费的建筑安装工程收入少缴营业税1,073,906.86元，城市维护建设税75,173.48元构成偷税并处一倍罚款的处罚决定认定事实清楚、证据充分、适用法律依据正确。被申请人根据《中华人民共和国税收征收管理法》第六十三条第一款以未在账册列支、未向税务机关申报为由认定申请人在2006、2007、2009、2010年度取得的市政工程收入少缴企业所得税共计4,476,156.55元构成偷税并处一倍罚款的处罚决定认定事实清楚、证据充分、适用法律依据正确。

被告《行政复议决定书》决定：根据《中华人民共和国行政复议法》第二十八条第一款第（三）项，撤销被申请人依《清远市地方税务局税务行政处罚决定书》（清地税罚〔2014〕2号）对申请人作出的处转让物业少缴营业税288588.37元、城建税2O201.19元、土地增值税5311626.30元一倍罚款共计5620415.86元的处罚决定；根据《中华人民共和国行政复议法》第二十八条第一款第（一）项，维持被申请人对申请人依《清远市地方税务局税务行政处罚决定书》（清地税罚〔2014〕2号）作出的其余处罚决定。原告对被告作出的粤地税行复[2014]6号《行政复议决定书》不服，遂向法院提起行政诉讼。

另查明，清地税罚[2014]2号《税务行政处罚决定书》中对原告2006年至2008年取得的建安收入应补缴的营业税不作处罚。被告作出的粤地税行复[2014]6号《行政复议决定书》中认定清远市地税局也作一倍处罚并予以维持，属查明事实不清。经计算，被告维持清远市地税局的处罚全额实际为4551330.03（城建税75173.48元＋企业所得税4476156.55元）。

原审法院认为，本案被告广东省地方税务局于2014年12月19日作出的粤地税行复[2014]6号《行政复议决定书》，撤销了清远市地方税务局对原告作出的转让物业少缴税费处以一倍的罚款共计5,620,415.86元的处罚决定，维持了清远市地方税务局对原告经营运动城少缴营业税处一倍罚款5936.40元、少缴城建税415.55元处一倍罚款以及承建市政工程收入少缴城建税75,173.48元构成偷税处一倍罚款和承建市政工程2006年至2010年少缴企业所得税4,476,156.55元构成偷税处一倍罚款的处罚决定。由于原告对经营运动城追缴税款的处罚决定无异议并已履行，对被告撤销转让物业少缴税费处以一倍的罚款无意见,不在原告诉讼范围。因此，本案仅对被告对原告承建市政工程少缴城建税和2006年至2010年少缴企业所得税是否构成偷税行为并处一倍罚款两个处罚项目作出的行政复议决定书所认定的事实是否清楚，证据是否充分，适用法律法规是否正确进行审查。

本案查明的事实证实,原告承建清城区松岗路等四条街翻新改造项目，先锋、南门、大观、学宫、曙光五条街改造项目，工程中标单位为清远市金誉建筑工程有限公司;承建清城区城北路等四条街改造项目工程中标单位为广东恒大路桥建设有限公司;承建北江三桥引道道路之先锋主干道工程、清城区文化中心大楼周边道路沥青砼路面工程中标单位为茂名公路建设有限公司;承建清城区桥北路改造项目工程中标单位为清远市通大路桥有限公司；承建清城区沿江二、三路道路工程中标单位原为清远市恒毅建筑装饰工程有限公司，2010年10月变更为清远冠榆建筑工程有限公司，2012年11月13日变更为清远市腾昊建设工程有限公司。承建上述市政工程七项目工程中标单位均不是原告。原告是不具有工程建筑资质的公司，按照《建筑法》的规定是不能作为建筑项目的分包方，不能与本案的建筑工程公司建立总分包合作关系，因此，原告只能以承包、承租、挂靠方式以中标单位的名义从事施工行为。对所发生的应税行为，根据《中华人民共和国营业税暂行条例实施细则》（财政部国家税务总局第52号令）第十一条规定：“单位以承包、承租、挂靠方式经营的，承包人、承租人、挂靠人（以下统称承包人）发生应税行为，承包人以发包人、出租人、被挂靠人（以下统称发包人）名义对外经营并由发包人承担相关法律责任的，以发包人为纳税人；否则以承包人为纳税人。”以及《清远市地方税务局建筑业税收征收管理试行办法》第二十条第（二）项规定：“以承包、承租、挂靠方式经营的，承包人、承租人、挂靠人发生应税行为，以发包人、出租人、被挂靠人名义对外经营，并由发包人、出租人、被挂靠人承担相关法律责任的，其发生的收入、成本、费用等均应以发包人、出租人、被挂靠人为纳税人进行核算；否则以承包人、承租人、挂靠人为纳税人进行核算。”和第三十一条第（二）项的规定：“以承包、承租、挂靠方式经营的，承包人、承租人、挂靠人发生应税行为，以发包人、出租人、被挂靠人名义对外经营，并由发包人、出租人、被挂靠人承担相关法律责任的，应以发包人、出租人、被挂靠人为纳税人进行申报纳税；否则以承包人、承租人、挂靠人为纳税人进行申报纳税。”上述规定明确了中标的建筑工程公司为纳税主体，原告不是本案市政工程项目法律意义上的纳税义务人,对外因工程项目所发生收入、成本、费用的核算、申报纳税等应当以中标的建筑工程公司名义办理有关事项和承担相关责任。

从清远市地方税务局编制的《伟华公司2006年至2010年度应补缴企业所得税计算表》、《各项工程结算价格及已开票建安收入核对表》看，计算原告应补缴的企业所得税，是按照建安收入总额乘以适用税率，再减去建筑工程公司已开票建安收入代征的企业所得税。税务部门对建筑工程公司已开票建安收入代征企业所得税，也证实对建安收入的纳税主体确认为建筑工程公司。而在本案稽查处理时，清远市地方税务局又确认原告为建安工程的企业所得税纳税义务人，形成一个收入两个纳税主体的确认结果，对此出现的问题，本院认为：由于原告是市政工程项目的实际施工单位，提供了税法所称的应税劳务，而且取得了相应的收入，根据《中华人民共和国企业所得税法》第一条：“在中华人民共和国境内，企业和其他取得收入的组织（以下统称企业）为企业所得税的纳税人，依照本法的规定缴纳企业所得税。”第六条：“企业以货币形式和非货币形式从各种来源取得的收入，为收入总额。包括：……2、提供劳务收入；”的规定，本案建设投资方实际向原告支付的全部款项以货币形式或非货币形式体现，收入形式上符合税法规定的要求。建设方或承包方支付的全部款项是施工方通过从事建筑安装劳务活动取得的收入，内容上符合税法规定要求。原告承接市政工程施工之后，独立经营、独立核算，取得工程收入，被挂靠建筑工程公司收取工程管理费，并不实际履行建筑施工责任义务。因此，可以认定原告为企业所得税实际纳税主体,对于原告取得的工程款收入，都应作为企业所得税应税，申报缴纳企业所得税。税务机关在稽查处理时对未扣缴的工程税款，是可以向原告直接追缴征收，但应按照征管法规定的征管程序和征管方式，开具发票形式方法上必须符合国家财税的法律法规定,也可由原告从中标的建筑工程公司开具发票，代缴所应缴的税款。据此，清远市地方税务局决定追征原告取得建安工程收入少缴企业所得税并以原告作为企业所得税实际纳税主体，符合客观事实,处理并无不妥。

本案证据显示对于原告取得的工程款收入缴纳税费情况，已由被挂靠建筑工程公司向税务机关代开了部分工程款收入发票，以建筑工程公司名义申报缴纳了部分税款，但原告从市政道路等工程中直接收取工程款未开具发票部分的实际收入金额35,796,895.39元，未由建筑工程公司代扣代缴，在公司帐簿上不列收入，不列成本，也未按规定开具发票申报缴税，属于偷税的行为。因此，税务机关通过行政处理的方式向原告直接追缴征收并予以处罚，符合税务法律法规的规定。至于追征少缴税款应当按照税务机关的征管程序和征管方式和本案的实际，可以向实际负有纳税责任的原告直接追缴征收，也可由中标的建筑工程公司代开具发票，向主管税务机关进行纳税申报,由原告代交少缴税款，但形式方法上必须符合国家财税的法律法规的规定。

对被告行政复议决定书认定原告承建市政工程少缴城建税和2006年至2010年少缴企业所得税构成偷税行为并处一倍罚款的处罚问题。根据《中华人民共和国税收征收管理法》第六十三条第一款规定：“纳税人伪造、变造、隐匿、擅自销毁帐簿、记帐凭证，或者在帐簿上多列支出或者不列、少列收入，或者经税务机关通知申报而拒不申报或者进行虚假的纳税申报，不缴或者少缴应纳税款的，是偷税。对纳税人偷税的，由税务机关追缴其不缴或者少缴的税款、滞纳金，并处不缴或者少缴的税款百分之五十以上五倍以下的罚款；构成犯罪的，依法追究刑事责任。”第五十六条规定：“纳税人、扣缴义务人必须接受税务机关依法进行的税务检查，如实反映情况，提供有关资料，不得拒绝、隐瞒。”本案查明的事实和证据显示，原告取得建安工程的实际收入部分工程款项在收入帐簿上不列收入，不列成本，未按照工程的实际收入全额开具发票及时申报缴纳税款，存在不缴或者少缴应纳税款的违法行为事实是清楚的，构成了偷税行为。在处罚主体上如前所述分析认定，原告虽然不是建安工程项目的法定纳税主体，但其是市政工程的施工单位，提供了应税劳动及取得了工程收入，按税法规定就应当由原告直接履行申报缴税义务，承担违法行为的法律责任，在处罚形式上应当与名义上纳税主体的中标建筑工程公司应有关联性质，符合税法处罚要件形式的规定，而实际履行处罚金则应当由原告直接承担。因此，根据上述税务法律法规的规定，原告在建安工程收入在账簿上少列、不列收入，具有《中华人民共和国税收征收管理法》第六十三条第一款列举的偷税情形,应承担处罚责任。据此，被告认定原告“建安工程收入在账簿上少列、不列收入，……构成偷税行为，……处以一倍罚款”而维持清远地方税务局作出的处罚决定，认定事实是清楚的，适用税务处罚有关法律法规是正确的。

综上所述，被告广东省地方税务局于2014年12月19日作出的粤地税行复［2014］6号《行政复议决定书》中关于“维持被申请人对申请人依《清远市地方税务局行政处罚决定书》（清地税罚［2014］2号）中关于对申请人承接市政工程少缴城建税75173.48元,2006年至2010年少缴企业所得税4476156.55元处罚决定”认定事实清楚、证据确凿，程序合法，适用法律法规正确，应予以维持。原告清远市伟华实业有限公司起诉请求撤销该行政复议决定理据不足，不予支持。依照《中华人民共和国行政诉讼法》第六十九条的规定，判决：驳回原告清远市伟华实业有限公司要求撤销广东省地方税务局于2014年12月19日作出的粤地税行复［2014］6号《行政复议决定书》中关于“维持被申请人对申请人依《清远市地方税务局行政处罚决定书》（清地税罚［2014］2号）中关于对申请人承接市政工程少缴城建税75173.48元构成偷税处一倍罚款,2006年至2010年少缴企业所得税4476156.55元构成偷税处一倍罚款的处罚决定”的诉讼请求。

上诉人伟华公司不服原审判决，向本院上诉称：一审法院关于上诉人所承建市政工程项目营业税和企业所得税问题的事实认定、法律适用错误。一、一审法院关于被挂靠公司收取工程管理费并不实际履行建筑施工责任与义务的认定于法无据，关于上诉人是实质意义的纳税人的认定违反了税收法定原则。二、上诉人与建筑公司所签订合同中改变法定义务主体的约定违反法律规定，应属无效，一审法院认定上诉人应承担实际缴纳税款的义务没有法律依据，同时一审法院与税务处理决定书中关于上诉人纳税主体的认定不一致，既然一审判决否定了处理决定书所认定的事实，应判决撤销该税务处理决定书。三、一审判决依据《中华人民共和国营业税暂行条例实施细则》第十一条、第二十条第（二）项及第三十一条第（二）项规定，认定中标的建筑工程公司为纳税主体，同时又认为上述规定对2009年以前发生的纳税行为和主体不具溯及力，排除了上述文件对本案的有效性，据此认为上诉人为本案实际意义上的纳税主体，对法律的适用自相矛盾，在新旧税法不一致的情况下应按有利于行政相对人原则适用新税法。四、一审法院关于中标建筑工程公司应为工程收入纳税主体的认定和原税务机关是不一致的，由于上诉人与被上诉人关于市政工程项目收入的纳税主体存在争议，因此上诉人未按期缴纳税款不是主观故意，上诉人的行为不构成偷税。被上诉人维持清远市地税局对上诉人偷税行为的认定和罚款的处罚，属于适用法律错误。上诉请求：一、撤销一审判决，改判撤销广东省地方税务局粤地税行复[2014]6号《行政复议决定书》关于“维持被申请人对申请人依《清远市地方税务局行政处罚决定书》（清地税罚[2014]2号）中关于对被申请人承接市政工程少缴城建税75173.48元构成偷税处一倍罚款，2006年至2010年少缴企业所得税4476156.55元构成偷税处一倍罚款的处罚决定”。二、一、二审诉讼费由被上诉人承担。

被上诉人广东省地方税务局答辩认为：一、被上诉人依法作出行政复议决定，认定事实清楚，程序合法，适用法律依据正确。二、一审法院认定上诉人承建市政工程项目提供建筑劳务取得市政工程收入，且在公司账簿上不列收入、不列成本，未按规定开具发票申报缴税，一审判决认定事实清楚，证据确凿充分。三、一审判决认定上诉人为纳税主体，未按规定缴纳税款，构成偷税，依法驳回上诉人诉讼请求，适用法律正确。上诉人认为其不是纳税主体，不应当缴纳税款的观点，与事实不符，没有法律依据，请求二审法院依法驳回上诉人的上诉请求。

本院经审查，原审判决认定的事实均有相应的证据支持，本院予以确认。

本院认为，本案中清远市地方税务局针对伟华公司取得伟华运动城经营收入在帐簿上少列、不列收入少缴应纳税款、转让物业虚假纳税申报少缴税款、取得建筑安装工程收入在帐簿上少列、不列收入少缴企业所得税等偷税的违法行为作出了罚款的处罚。被上诉人广东省地方税务局经复议认为，清远市地方税务局作出的处罚决定中对伟华公司转让物业少缴税款的行为定性为偷税不当，故复议决定撤销了涉案处罚决定的部分内容。上诉人伟华公司针对涉案复议决定中维持对其承建市政工程少缴城建税、2006年至2010年少缴企业所得税等违法行为的处罚内容提起诉讼，原审判决对涉案行政复议决定的其余内容不作审查，本院亦不作审查。

关于伟华公司因承建市政工程少缴城建税是否应当处罚的问题。《中华人民共和国城市维护建设税暂行条例》第二条规定：“凡缴纳产品税、增值税、营业税的单位和个人，都是城市维护建设税的纳税义务人（以下简称纳税人），都应当依照本条例的规定缴纳城市维护建设税。”《中华人民共和国税收征收管理法》（2001年5月1日起实施）第六十三条第一款规定：“纳税人伪造、变造、隐匿、擅自销毁帐簿、记帐凭证，或者在帐簿上多列支出或者不列、少列收入，或者经税务机关通知申报而拒不申报或者进行虚假的纳税申报，不缴或者少缴应纳税款的，是偷税。对纳税人偷税的，由税务机关追缴其不缴或者少缴的税款、滞纳金，并处不缴或者少缴的税款百分之五十以上五倍以下的罚款；……。”本案中伟华公司承建了市政工程，并且实际取得了建筑安装工程收入，因伟华公司对其取得的该项收入在帐簿上少列、不列，经调查也未由扣缴义务人代扣代缴，清远市地方税务局认定其少缴城市维护建设税构成偷税，并决定对其作出罚款处罚理据充分，复议机关经复议维持该处罚内容并无不当，原审判决予以维持正确，本院予以确认。

至于伟华公司主张其承建市政工程并非纳税义务人的问题。《中华人民共和国税收征收管理法》（2001年5月1日起施行）第六十九条规定：“扣缴义务人应扣未扣、应收而不收税款的，由税务机关向纳税人追缴税款，对扣缴义务人处应扣未扣、应收未收税款百分之五十以上三倍以下的罚款。”《中华人民共和国营业税暂行条例》第一条规定：“在中华人民共和国境内提供本条例规定的劳务、转让无形资产或者销售不动产的单位和个人，为营业税的纳税人，应当依照本条例缴纳营业税。”第四条第一款规定：“纳税人提供应税劳务、转让无形资产或者销售不动产，按照营业额和规定的税率计算应纳税额。应纳税额计算公式：应纳税额＝营业额×税率。”第五条规定：“纳税人的营业额为纳税人提供应税劳务、转让无形资产或者销售不动产向对方收取的全部价款和价外费用；但是，下列情形除外：……（三）建筑业的总承包人将工程分包或者转包给他人的，以工程的全部承包额减去付给分包人或者转包人的价款后的余额为营业额。……。”第十一条规定：“营业税扣缴义务人：……（二）建筑安装业务实行分包或者转包的，以总承包人为扣缴义务人……。”《中华人民共和国城市维护建设税暂行条例》第二条规定：“凡缴纳产品税、增值税、营业税的单位和个人，都是城市维护建设税的纳税义务人（以下简称纳税人），都应当依照本条例的规定缴纳城市维护建设税。”本案中依据伟华公司与市政工程中标公司之间签订的合同等证据材料反映，伟华公司于2006年1月1日至2007年12月31日，伟华公司具体承建了7项由其他公司中标后发包给上诉人的市政工程，提供了应税劳务，并实际取得了建筑安装工程收入，伟华公司依法应当履行纳税义务。一审判决认为伟华公司不是法律意义上的纳税义务人不当，本院予以纠正。依据上述法律规定，伟华公司所取得的建筑安装工程收入应纳税款应当由总承包人代扣代缴。本案中伟华公司取得的涉案建筑安装工程收入应当缴纳的营业税、城建税，总承包人未代扣代缴，伟华公司作为纳税人依法应当补缴。复议机关经复议维持了清远市地方税务局作出的该部分处罚内容理由充分。至于伟华公司主张其与市政工程中标公司之间为挂靠和被挂靠关系，伟华公司作为挂靠人不是纳税人的问题。依据伟华公司和多个中标公司签订的工程承包合同、合作经营合同，均明确反映伟华公司和中标公司为承包和发包关系。一审判决以伟华公司因不具有建筑资质，认定其与中标公司之间不构成总分包关系，但伟华公司是否具备建筑资质，只是涉及到其与中标公司签订的承包合同效力问题，并不能改变伟华公司和中标公司之间形成的承包合同关系，一审法院的认定事实依据不充分，本院予以指正。伟华公司认为其与中标公司之间属于挂靠与被挂靠关系，应纳税款应当由中标公司缴纳，其理由不能成立，本院不予采纳。

关于伟华公司2006年至2010年少缴企业所得税是否应当处罚的问题。《中华人民共和国企业所得税暂行条例》（[1993]第137号）第一条规定：“中华人民共和国境内的企业，除外商投资企业和外国企业外，应当就其生产、经营所得和其他所得，依照本条例缴纳企业所得税。企业的生产、经营所得和其他所得，包括来源于中国境内、境外的所得。”《中华人民共和国税收征收管理法》（2001年5月1日起实施）第六十三条第一款规定：“纳税人伪造、变造、隐匿、擅自销毁帐簿、记帐凭证，或者在帐簿上多列支出或者不列、少列收入，或者经税务机关通知申报而拒不申报或者进行虚假的纳税申报，不缴或者少缴应纳税款的，是偷税。对纳税人偷税的，由税务机关追缴其不缴或者少缴的税款、滞纳金，并处不缴或者少缴的税款百分之五十以上五倍以下的罚款；……。”本案中伟华公司2006年-2010年取得建筑安装工程收入，但对其该项收入在帐簿上不列收入，不列成本，未如实向税务机关申报缴纳企业所得税，清远市地方税务局认定其少缴企业所得税构成偷税，并决定对其作出罚款处罚理据充分，复议机关经复议维持该处罚内容并无不当，原审判决予以维持正确，本院予以确认。

综上所述，原审判决对伟华公司针对被上诉人作出的复议决定中关于“维持被申请人对申请人依《清远市地方税务局行政处罚决定书》（清地税罚［2014］2号）中关于对申请人承接市政工程少缴城建税75173.48元,2006年至2010年少缴企业所得税4476156.55元处罚决定”的诉讼请求予以驳回认定事实清楚，处理结果正确，本院予以维持。上诉人伟华公司的上诉理由不能成立，本院不予采纳。依照《中华人民共和国行政诉讼法》第八十九条第（一）项的规定，判决如下：

驳回上诉，维持原判。

本案二审案件受理费50元，由上诉人清远市伟华实业有限公司负担。

本判决为终审判决。

审 判 长  窦家应

代理审判员  方丽达

代理审判员  付庆海

二〇一六年四月六日

书 记 员  刘 丹