佛山市金柏机械制造有限公司与国家税务总局佛山市南海区税务局税务行政管理(税务)一审行政判决书

发布日期：2018-12-29

广东省佛山市顺德区人民法院

行 政 判 决 书

(2018)粤0606行初1075号

原告佛山市金柏机械制造有限公司，住所地佛山市南海区桂城平胜工业****之一。

法定代表人李伯高，该公司经理。

委托代理人陆建雄，该公司工作人员。

委托代理人彭耀洲，广东易春秋律师事务所律师。

被告国家税务总局佛山市南海区税务局，住所地佛山市南海区灯湖西路**。

法定代表人李振辉，该局局长。

行政负责人邓志培，该局副局长。

委托代理人易家斌，该局工作人员。

委托代理人卢剑萍，该局工作人员。

原告佛山市金柏机械制造有限公司诉被告国家税务总局佛山市南海区税务局行政复议纠纷一案，于2018年9月19日向本院提起行政诉讼。本院于当日受理后依法向被告送达了起诉状副本及应诉通知书，并依法组成合议庭，于2018年11月6日公开开庭审理了本案。原告的委托代理人彭耀洲，被告的行政负责人邓志培及委托代理人易家斌、卢剑萍到庭参加诉讼。本案现已审理终结。

被告于2018年9月7日作出南海税复不受〔2018〕1号《不予受理行政复议申请决定书》，认为原告尚未依照税务机关的纳税决定缴纳或者解缴税款及滞纳金或者提供相应的担保，不符合税务行政复议受理案件，根据《中华人民共和国行政复议法》第十七条的规定，决定不予受理。

原告诉称，根据《中华人民共和国行政复议法》第二条的规定，公民、法人或者其他组织认为具体行政行为侵犯其合法权益，向行政机关提出行政复议申请，行政机关受理行政复议申请、作出行政复议决定，适用本法。因此行政复议机关作出行政复议决定是适用《中华人民共和国行政复议法》。《中华人民共和国税收征收管理法》和《中华人民共和国行政复议法》位于同一法律位阶，也没有一般法与特别法适用原则，且《中华人民共和国行政复议法》并未规定，当其他法律法规与其冲突时，适用其他法律或法规。《中华人民共和国行政复议法》并未规定行政复议前一定要先缴清税或提供担保，被告以《中华人民共和国税收征收管理法》第八十八条缴纳或解缴税款及滞纳金或者提供担保的，不符合税务行政复议受理条件作出不予受理决定是违法的。为此，原告起诉请求：1.撤销南海税复不受〔2018〕1号《不予受理行政复议申请决定书》；2.被告受理原告对南国税稽处〔2018〕284号《税务处理决定书》及南国税稽处〔2018〕462号《税务处理决定书》的行政复议申请。

原告在诉讼中提供了南海税复不受〔2018〕1号《不予受理行政复议申请决定书》，证明针对原告的行政复议申请，被告出具不予受理的决定书。

被告辩称，一、被告主体适格。原告不服原佛山市南海区国家税务局稽查局作出的南国税稽处〔2018〕284号《税务处理决定书》及南国税稽处〔2018〕462号《税务处理决定书》，于2018年9月3日向被告提起行政复议。根据《税务行政复议规则》第十七条规定，对税务所（分局）、各级税务局的稽查局的具体行政行为不服的，向其所属税务局申请行政复议，根据国税地税征管体制改革工作部署，被告挂牌后，承继原广东省佛山市南海区国家税务局、原广东省佛山市南海区地方税务局的税费征管等职责，被告主体适格。

二、被告作出不予受理决定适用法律正确。根据《中华人民共和国税收征收管理法》第八十八条规定，纳税人、扣缴义务人、纳税担保人同税务机关在纳税上发生争议时，必须先依照税务机关的纳税决定缴纳或者解缴税款及滞纳金或者提供相应的担保，然后可以依法申请行政复议。原告在《复议申请书》中要求撤销的原佛山市南海区国家税务局稽查局作出的南国税稽处〔2018〕284号《税务处理决定书》及南国税稽处〔2018〕462号《税务处理决定书》，其主要就是要求原告缴纳税款和滞纳金。故该案属于纳税人与税务机关在纳税上发生的争议，适用《中华人民共和国税收征收管理法》第八十八条。经被告核实，截至2018年9月7日，原告缴纳税款67990.12元，未按照南国税稽处〔2018〕284号《税务处理决定书》及南国税稽处〔2018〕462号《税务处理决定书》的期限和金额缴纳税款或者提供相应的担保，不符合税务行政复议受理条件。被告作出案涉决定书适用法律正确。

三、被告作出不予受理决定程序合法。原告于2018年9月3日向被告提出行政复议，被告依法审查并作出不予受理决定，步骤、时限、送达方式均严格遵从《中华人民共和国行政复议法》和《税务行政复议规则》等规定，程序合法。

四、原告诉状提出的理由缺乏依据。《中华人民共和国行政复议法》并未规定不能同时适用其他不相冲突的法律法规。另一方面《中华人民共和国行政复议法》及《中华人民共和国行政复议法实施条例》中，均有“法律、法规规定应当先向行政复议机关申请行政复议”的表述，更是显示了适用其他法律法规中复议前置的情况已在《中华人民共和国行政复议法》调整范围之内。

综上，请求人民法院驳回原告的诉讼请求。

被告在诉讼中提供如下证据：

1.复议申请书，证明原告在2018年9月3日向被告提起复议申请。

2.税务金三系统中纳税人税款缴纳记录截图，证明截止2018年9月7日原告未依照税务机关的纳税决定缴纳税款及滞纳金。

经庭审质证，各方当事人对对方所提供的证据均无异议，且上述证据与本案有关联，本院均予以采纳。

经审理查明，2018年5月30日，原佛山市南海区国家税务局稽查局作出南国税稽处〔2018〕284号《税务处理决定书》，决定要求：1.原告补缴增值税339406.1元；2.补缴2016年企业所得税255458.38元；3.从滞纳税款之日起，按日加收滞纳税款万分之五的滞纳金。

2018年7月2日，原佛山市南海区国家税务局稽查局作出南国税稽处〔2018〕462号《税务处理决定书》，决定要求：1.原告补缴增值税1311396.44元；2.补缴企业所得税1928524.15元；3.从滞纳税款之日起，按日加收滞纳税款万分之五的滞纳金。

原告对上述两份处理决定书不服，于2018年9月3日向被告提起行政复议，经被告核查，截至2018年9月7日，原告缴纳税款67990.12元，未依照上述两份处理决定书的期限和金额缴纳税款或提供相应的担保。为此，被告于同年9月7日作出南海税复不受〔2018〕1号《不予受理行政复议申请决定书》，决定对原告的申请不予受理，并将该决定送达给原告。

本院认为，《中华人民共和国行政复议法》第十二条第二款规定：“对海关、金融、国税、外汇管理等实行垂直领导的行政机关和国家安全机关的具体行政行为不服的，向上一级主管部门申请行政复议。”第十七条第一款规定：“行政复议机关收到行政复议申请后，应当在五日内进行审查，对不符合本法规定的行政复议申请，决定不予受理，并书面告知申请人；对符合本法规定，但是不属于本机关受理的行政复议申请，应当告知申请人向有关行政复议机关提出。”《税务行政复议规则》（国家税务总局令（2009）第21号）第十九条第（二）项规定：“对税务所（分局）、各级税务局的稽查局的具体行政行为不服的，向其所属税务局申请行政复议。”据此，被告对原告的行政复议申请具有决定受理或决定不予受理的法定职权。本案中，原告认为被告没有职权作出案涉的行政行为。本院认为，根据《中华人民共和国税收征收管理法》第十四条规定，该法所称税务机关是指各级税务局、税务分局、税务所和按照国务院规定设立的并向社会公告的税务机构。《中华人民共和国税收征收管理法实施细则》第九条第一款规定：“税收征管法第十四条所称按照国务院规定设立的并向社会公告的税务机构，是指省以下税务局的稽查局。稽查局专司偷税、逃避追缴欠税、骗税、抗税案件的查处。”被告作为原佛山市南海区国家税务局稽查局的上级税务机关，对原告不服原佛山市南海区国家税务局稽查局作出的决定提起的行政复议申请，有权根据《中华人民共和国行政复议法》第十二条的规定作出行政复议决定。因此被告援引《税务行政复议规则》第十七条作为职权依据与《中华人民共和国行政复议法》第十二条并不相矛盾，本院予以确认。

关于程序方面，被告收到原告复议申请后，经核实在法定期限内作出案涉决定，并将该决定送达给原告，故被告作出案涉决定的程序合法。

本案争议焦点系被告作出的南海税复不受〔2018〕1号《不予受理行政复议申请决定书》认定事实和适用法律是否正确的问题。《中华人民共和国税收征收管理法》第八十八条第一款规定“纳税人、扣缴义务人、纳税担保人同税务机关在纳税上发生争议时，必须先依照税务机关的纳税决定缴纳或者解缴税款及滞纳金或者提供相应的担保，然后可以依法申请行政复议；对行政复议决定不服的，可以依法向人民法院起诉。”该规定是法律的强制性规定。原告与原佛山市南海区国家税务局稽查局在纳税上发生争议，必须先依照税务机关的纳税决定缴纳或者解缴税款及滞纳金或者提供相应的担保，才可以向被告申请行政复议。原告未能提交证据证明自己在申请行政复议前已经履行了依照税务机关的纳税决定缴纳或者解缴税款及滞纳金或者提供相应的担保的义务。被告收到原告的行政复议申请后，因原告未能履行《中华人民共和国税收征收管理法》第八十八条第一款规定的义务，被告按照法定程序作出被诉不予受理决定，认定事实清楚，适用法律、法规正确。原告提出被告应当先受理然后审查是否缴纳税款或提供担保，再作出实体处理。本院认为《中华人民共和国税收征收管理法》第八十八条第一款明确表示缴纳或者解缴税款及滞纳金或者提供相应的担保是提起复议的前置条件。原告的上述意见系对法律的错误理解本院不予支持。至于原告提出被告适用法律错误的问题。本院认为，《中华人民共和国行政复议法》与《中华人民共和国税收征收管理法》均系全国人大常委会通过，属于同一层级的法律，是普通法与特别法的关系，其冲突形式为特别冲突。在行政复议领域，《中华人民共和国行政复议法》是普通法，而其他对行政复议问题做出规定的法律则是特别法，《中华人民共和国税收征收管理法》即属于特别法。一般情况下，在同一效力层级上，特别法优于普通法。基于此，在税务行政复议中，如果《中华人民共和国税收征收管理法》有特别规定的，应优先适用。故被告适用法律并无不当，原告认为被告适用法律错误本院不予支持。

综上，被告作出案涉行政行为认定事实清楚，适用法规正确。原告请求撤销案涉决定书没有事实和法律依据，本院不予支持。依照《中华人民共和国行政诉讼法》第六十九条的规定，判决如下：

驳回原告佛山市金柏机械制造有限公司的诉讼请求。

本案受理费50元，由原告佛山市金柏机械制造有限公司负担。

如不服本判决，可在判决书送达之日起十五日内提起上诉，向本院递交上诉状，并按对方当事人的人数提交上诉状副本，上诉于广东省佛山市中级人民法院。

审 判 长 陈 威

人民陪审员 董 虹

人民陪审员 李海霞

二〇一八年十二月三日

书 记 员 罗盛权